Порядок нарахування пені на узгоджене податкове зобов’язання

 

Адвокат Морозов (судовий захист)

Нарахування пені може здійснюватись лише після закінчення граничного строку сплати узгодженого податкового зобов`язання

06 серпня 2021 року Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в рамках справи № 420/432/20, адміністративне провадження № К/9901/19944/21 (ЄДРСРУ № 98839733) досліджував питання щодо порядку нарахування пені на узгоджене податкове зобов’язання.

Порядок нарахування пені визначено у статті 129 ПК України. Зміна правового врегулювання даного питання відбувалось наступним чином.

Пунктом 129.1 статті 129 ПК України (у редакції, чинній до 01 січня 2017 року) було встановлено, що після закінчення встановлених цим Кодексом строків погашення узгодженого грошового зобов`язання на суму податкового боргу нараховується пеня.

Нарахування пені розпочинається, зокрема: б) при нарахуванні суми грошового зобов`язання контролюючими органами - від першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати грошового зобов`язання, визначеного у податковому повідомленні-рішенні згідно із цим Кодексом.

За правилами підпункту 129.1.2 пункту 129.1 статті 129 ПК України пеня нараховується у день настання строку погашення податкового зобов`язання, нарахованого контролюючим органом або платником податків у разі виявлення його заниження на суму такого заниження та за весь період заниження (в тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження).

Тобто наведена редакція статті 129 ПК України передбачала застосування фінансової санкції до платників податків у вигляді нарахування пені за весь період заниження податкового зобов`язання на суму такого заниження, оскільки платник весь період, коли не декларував та не сплачував податки, користувався коштами, які був зобов`язаний, але не сплатив до бюджету.

У зв`язку з прийняттям Закону №1797-VIII, який набрав чинності з 01 січня 2017 року, підпункту 129.1.1 пункту 129.1 викладений в такій редакції:

« 129.1. Нарахування пені розпочинається:

129.1.1 при нарахуванні суми грошового зобов`язання, визначеного контролюючим органом за результатами податкової перевірки, - починаючи з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати платником податків податкового зобов`язання, визначеного цим Кодексом (у тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження)».

Відтак редакція норми була змінена. Зокрема, за правилами підпункту 129.1.1 пункту 129.1 статті 129 ПК України пеня розпочинає нараховуватись з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати платником податків податкового зобов`язання, визначеного цим Кодексом (у тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження).

Отже, право на нарахування пені виникло у податкового управління після проведення перевірки та оформлення її результатів. Наявність цієї обставини є обов`язковою умовою, за якої розпочинається процедура нарахування пені.

Таким чином, якщо на момент застосування такої процедури вже діяла норма у новій редакції, саме за правилами цієї норми і має відбуватись таке нарахування.

Аналогічний правова позиція викладена Верховним Судом, зокрема у постановах від 27 листопада 2018 року у справі №822/2591/17, від 05 грудня 2019 року у справі №520/10442/18,  від 11 лютого 2021 року у справі №825/1198/17 та від 06.04.2021 по справі №825/1198/17.

Згідно з позицією Верховного Суду викладеною  в постанові від 8 травня 2018 року у справі №822/2821/17 об`єктом нарахування пені, яка увійшла до складу податкової вимоги є грошове зобов`язання визначене контролюючим органом згідно з підпунктом 54.3.2 пункту 54.3 статті 54 ПК України, яке за умовами пункту 57.3 статті 57 ПК України платник податків зобов`язаний сплатити протягом 10 календарних днів, що настають за днем отримання податкового повідомлення - рішення. Суд, вважає, що сплата узгодженої суми грошового зобов`язання у встановлений кодексом строк виключає одну із умов нарахування пені, доводить відсутність складу податкового правопорушення, що унеможливлює прийняття позиції податкового органу про правомірність нарахування пені, правила обчислення якої встановлені статтею 129 Податкового кодексу України та діють тільки за умов наявності підстав її нарахування.

ВИСНОВОК: Статтею 129 ПК України, в редакції чинній з 01.01.2017, не встановлено нарахування пені у разі виявлення контролюючим органом заниження податкових зобов`язань на суму такого заниження та за весь період заниження, оскільки нарахування пені може здійснюватись лише після закінчення граничного строку сплати зобов`язання, тобто з моменту узгодження податкового зобов`язання.

 

Матеріал по темі: «Нарахування пені на податковий борг та черговість його погашення»

Теги: податковий борг, нарахування пені, розстрочення, відстрочення, погашення боргу, ППР, оскарження ППР, НУР, судова практика, Адвокат Морозов

Відстрочення / розстрочення стягнення податкового боргу по КАС України

Адвокат Морозов (судовий захист)

Інститути розстрочення/відстрочення податкового боргу платника податків та розстрочення/відстрочення виконання судового рішення не можуть ототожнюватись

10 червня 2020 року Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в рамках справи № 809/949/17, касаційне провадження №К/9901/33133/18 (ЄДРСРУ № 89757361) досліджував питання щодо відстрочення / розстрочення стягнення податкового боргу по КАС України.

Питання відстрочення і розстрочення судом виконання судового рішення, регулюється  статтею 263 Кодексу адміністративного судочинства України, якою не встановлено жодних обмежень щодо терміну відстрочення чи розстрочення виконання рішення, в тому числі рішення про стягнення податкового боргу.

При цьому інститут розстрочення виконання судового рішення спрямований на вжиття таких заходів, які б дозволили виконати боржнику судове рішення протягом певних проміжків часу у відповідних частинах (05 березня 2020 року Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в рамках справи № №820/1509/17, адміністративне провадження №К/9901/25277/18 (ЄДРСРУ № 88062027).

Відповідно до статті 129-1 Конституції України судове рішення є обов`язковим до виконання.

Згідно з частинами другою та третьою статті 14 Кодексу адміністративного судочинства України постанови та ухвали суду в адміністративних справах, що набрали законної сили, є обов`язковими до виконання на всій території України. Невиконання судових рішень тягне за собою відповідальність, встановлену законом.

Статтею 263 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено процедуру розстрочення виконання судового рішення.

Відповідно до частини першої статті 263 Кодексу адміністративного судочинства України за наявності обставин, що ускладнюють виконання судового рішення (відсутність коштів на рахунку, відсутність присудженого майна в натурі, стихійне лихо тощо), особа, яка бере участь у справі, та сторона виконавчого провадження можуть звернутися до адміністративного суду першої інстанції (незалежно від того, суд якої інстанції видав виконавчий лист) із заявою про відстрочення або розстрочення виконання судового рішення; це питання також може бути розглянуто за ініціативою суду.

При цьому, стаття 100 Податкового кодексу України регулює питання розстрочення податкового боргу платника податків.

Зі змісту положень статті 100 Податкового кодексу України вбачається, що розстроченням податкового боргу є перенесення рішенням контролюючого органу строків сплати платником податків його грошових зобов`язань або податкового боргу, яке здійснюється за заявою такого платника податків.

Отже, процедура розстрочення виконання судового рішення, яка врегульована статтею 263 Кодексу адміністративного судочинства України за самою своєю суттю відрізняється від розстрочення, передбаченого статтею 100 Податкового кодексу України.

Водночас, інститут розстрочення та відстрочення податкового боргу платника податків, що регулюється статтею 100 Податкового кодексу України, є елементом процедури погашення податкового боргу платників податків в межах адміністрування податків та зборів як сукупності рішень та процедур контролюючих органів і дій їх посадових осіб, що визначають інституційну структуру податкових та митних відносин, організовують ідентифікацію, облік платників податків і платників єдиного внеску та об`єктів оподаткування, забезпечують сервісне обслуговування платників податків, організацію та контроль за сплатою податків, зборів, платежів відповідно до порядку, встановленого законом (підпункт 14.1.1-1 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України), що узгоджується з визначеною у статті 1 сферою дії Податкового кодексу України.

Розстрочення/відстрочення виконання судового рішення, що передбачено нормами Кодексу адміністративного судочинства України за своєю суттю відрізняється від розстрочення/відстрочення, передбаченого статтею 100 Податкового кодексу України; вказані процедури реалізуються різними суб`єктами (відповідно судами та контролюючими органами) й за ініціативою різних осіб (розстрочення/відстрочення виконання судового рішення може відбуватись за заявою особи, яка бере участь у справі, сторони виконавчого провадження або за ініціативою суду, тоді як питання відстрочення/розстрочення податкового боргу може бути порушено виключно платником податків), а також різняться їх нормативним регулюванням (положення Кодексу адміністративного судочинства України та Податкового кодексу України).

Правовий висновок щодо застосування норм права у подібних правовідносинах викладений у постанові Верховного Суду від 06.03.2019 у справі №2а-25767/10/0570 (провадження К/9901/40938/18) та від 23 квітня 2019 року у справі №808/8492/13-а.

Слід відмітити, що розстрочення виконання рішення суду здійснюється у виняткових випадках і є правом, а не обов`язком суду, а відповідне рішення приймається судом на основі закону та власних переконань.

Необхідною умовою для надання розстрочення виконання рішення суду є наявність виняткових обставин, що ускладнюють виконання рішення або роблять його неможливим. Вирішуючи питання про відстрочення чи розстрочення виконання рішення, суд повинен враховувати матеріальні інтереси сторін, їх фінансовий стан, ступінь вини відповідача у виникненні спору та інші обставини справи.

При цьому, підставою для розстрочення виконання рішення можуть бути лише конкретні обставини, що ускладнюють виконання рішення або роблять його неможливим, тому всі ці обставини повинні бути доведені заявником.

Примітка: Вирішуючи питання про відстрочення чи розстрочення виконання рішення, суд із певною свободою розсуду повинен враховувати майнові інтереси сторін, їх фінансовий стан, ступінь вини кожної сторони у виникненні спору, наявність надзвичайних непереборних подій, інфляційних процесів у економіці держави та інші обставини (як то, зокрема, ненадання (несвоєчасне надання) бюджетних асигнувань або бюджетних зобов`язань заявнику та/або недоведення (несвоєчасне доведення) фінансування видатків до заявника - отримувача бюджетних коштів в обсязі, достатньому для своєчасного виконання ним грошових зобов`язань та/або погашення податкового боргу, а також неперерахування (несвоєчасне перерахування) заявнику з бюджету коштів в обсязі, достатньому для своєчасного виконання ним грошових зобов`язань та/або погашення податкового боргу, у тому числі в рахунок оплати наданих заявником послуг (виконаних робіт, поставлених товарів); загроза виникнення неплатоспроможності (банкрутства) заявника в разі своєчасної та в повному обсязі сплати ним грошового зобов`язання або погашення податкового боргу в повному обсязі; недостатність майна заявника - фізичної особи для своєчасної та у повному обсязі сплати грошового зобов`язання або погашення податкового боргу в повному обсязі або відсутність у нього такого майна; сезонний характер виробництва та/або реалізації товарів (робіт, послуг) заявником; виконання заявником плану реорганізації власного виробництва та/або зміна його організаційної структури, що призводить (може призвести) до значного спаду виробництва протягом певного періоду).

Виходячи з наведеного, вирішуючи питання про можливість розстрочення виконання рішення суду про стягнення заборгованості, в першу чергу підлягають встановленню наявність обставин, які ускладнюють виконання рішення і впливають на спроможність оплатити вказану заборгованість.

Верховний Суд в постанові від 10 березня 2020 року у справі № 520/4100/19, адміністративне провадження №К/9901/3635/20 (ЄДРСРУ № 88124569) констатує усталений правовий висновок, за яким нормами Податкового кодексу України не передбачено особливостей нарахування (або не нарахування) пені на розстрочені судовими рішеннями суми. Ухвалення судом рішення про розстрочення сплати податкового боргу не змінює статус такої заборгованості - податковий борг - несплачена сума узгодженого (самостійно задекларованого) грошового зобов`язання, та не спростовує того факту, що боржник вчинив податкове правопорушення у вигляді несплати цього боргу і таке правопорушення триває до часу погашення боргу в добровільному чи примусовому порядку.

Аналогічна правова позиція щодо застосування норм права у подібних правовідносинах викладений у постановах Верховного Суду від 06.03.2019 у справі №2а-25767/10/0570 (провадження К/9901/40938/18), 23.04.2019 у справі №808/8492/13-а (провадження К/9901/8986/18) .

ВИСНОВОК: Інститути розстрочення/відстрочення податкового боргу платника податків та розстрочення/відстрочення виконання судового рішення не можуть ототожнюватись, а відтак, розглядаючи питання відстрочення виконання судового рішення, необхідним є застосування положень Кодексу адміністративного судочинства України з урахуванням певної свободи розсуду судом...

Матеріал по темі: «Правомірність нарахування пені на розстрочений податковий борг»

Теги: податковий борг, нарахування пені, розстрочення, відстрочення, погашення боргу, ППР, оскарження ППР, НУР, судова практика, Адвокат Морозов

Що робити, якщо ДПС не прийнято рішення по скарзі платника податків?

Адвокат Морозов (судовий захист)

Строк та необхідність звернення до суду, якщо рішення контролюючого органу за результатами розгляду скарги платника податків так і не було прийнято та/або вручене

22 травня 2020 року Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в рамках справи № 1.380.2019.005662, адміністративне провадження №К/9901/11078/20 (ЄДРСРУ № 89396297) досліджував питання щодо процесуальних строків та взагалі необхідності звернення до суду, якщо рішення контролюючого органу за результатами розгляду скарги платника податків так і не було прийнято та/або вручене.

Згідно з частиною першою статті 122 Кодексу адміністративного судочинства України позов може бути подано в межах строку звернення до адміністративного суду, встановленого цим Кодексом або іншими законами.

Відповідно до абзацу першого частини другої статті 122 Кодексу адміністративного судочинства України для звернення до адміністративного суду за захистом прав, свобод та інтересів особи встановлюється шестимісячний строк, який, якщо не встановлено інше, обчислюється з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.

Зазначена норма встановлює загальний строк звернення до адміністративного суду в публічно-правових спорах. Водночас, за умови використання позивачем досудового порядку вирішення спору у випадках, коли законом передбачена така можливість або обов`язок, Кодексом адміністративного судочинства України встановлено скорочений строк звернення до суду.

Так, відповідно до частини четвертої статті 122 Кодексу адміністративного судочинства України якщо законом передбачена можливість досудового порядку вирішення спору і позивач скористався цим порядком, або законом визначена обов`язковість досудового порядку вирішення спору, то для звернення до адміністративного суду встановлюється тримісячний строк, який обчислюється з дня вручення позивачу рішення за результатами розгляду його скарги на рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень. Якщо рішення за результатами розгляду скарги позивача на рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень не було прийнято та (або) вручено суб`єктом владних повноважень позивачу у строки, встановлені законом, то для звернення до адміністративного суду встановлюється шестимісячний строк, який обчислюється з дня звернення позивача до суб`єкта владних повноважень із відповідною скаргою на рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень.

Частина перша статті 122 Кодексу адміністративного судочинства України передбачає можливість встановлення строків звернення до адміністративного суду іншими законами.

Спеціальним нормативно-правовим актом, який встановлює окремі правила та положення для регулювання відносин оподаткування та захисту прав учасників податкових відносин, в тому числі захисту порушеного права в судовому порядку, є Податковий кодекс України.

Статтею 56 Податкового кодексу України визначено порядок оскарження рішень контролюючих органів. Так, відповідно до пункту 56.1 статті 56 Податкового кодексу України рішення, прийняті контролюючим органом, можуть бути оскаржені в адміністративному або судовому порядку. Пунктом  56.18  статті 56 Податкового кодексу України визначено, що з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу у будь-який момент після отримання такого рішення. Рішення контролюючого органу, оскаржене в судовому порядку, не підлягає адміністративному оскарженню. Процедура адміністративного оскарження вважається досудовим порядком вирішення спору.

Водночас пунктом 56.19 статті 56 Податкового кодексу України, за умови використання платником податків досудового порядку вирішення спору, яким вважається адміністративне оскарження відповідного рішення контролюючого органу,  встановлено скорочений строк звернення до суду.

Відповідно до пункту 56.19 статті 56 Податкового кодексу України в разі, коли до подання позовної заяви проводилася процедура адміністративного оскарження, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов`язання протягом місяця, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження відповідно до пункту 56.17 цієї статті.

Дослідження змісту аналізованих приписів статей Податкового кодексу України та статті 122 Кодексу адміністративного судочинства України вказує на те, що на сьогодні є підхід, відповідно до якого строки звернення до суду після застосування досудового порядку вирішення спору є коротшими, ніж звичайні строки. При цьому є різні правові режими щодо оскарження податкових повідомлень-рішень і рішень контролюючих органів про нарахування грошових зобов`язань та інших рішень контролюючих органів, що не пов`язані з їх нарахуванням, саме в частині різної тривалості скорочених строків оскарження при попередньому використанні досудового порядку вирішення спору.

Верховний Суд в постанові від 11.10.2019 у справі № 640/20468/18 (ЄДРСРУ № ЄДРСР 85033140) дійшов висновку, що із прийняттям чинної редакції Кодексу адміністративного судочинства України та відмінним правовим регулюванням, визначеним частиною четвертою статті 122 Кодексу адміністративного судочинства України, інші рішення контролюючих органів, які не стосуються нарахування грошових зобов`язань платника податків, за умови попереднього використання позивачем досудового порядку вирішення спору (застосування процедури адміністративного оскарження - абзац третій пункту 56.18 статті 56 ПК України), оскаржуються в судовому порядку в такі строки:

а) тримісячний строк для звернення до суду встановлюється за умови, якщо рішення контролюючого органу за результатами розгляду скарги було прийнято та вручено платнику податків (скаржнику) у строки, встановлені ПК України. При цьому такий строк обчислюється з дня вручення скаржнику рішення за результатами розгляду його скарги на рішення контролюючого органу;

б) шестимісячний строк для звернення до суду встановлюється за умови, якщо рішення контролюючого органу за результатами розгляду скарги не було прийнято та/або вручено платнику податків (скаржнику) у строки, встановлені ПК України. При цьому такий строк обчислюється з дня звернення скаржника до контролюючого органу із відповідною скаргою на його рішення.

ВАЖЛИВО: Таким чином, при зверненні платника податків до суду з позовом на рішення контролюючого органу, яке оскаржене в досудовому порядку, а рішення контролюючого органу за результатами розгляду скарги не було прийнято та/або вручено платнику податків, має застосовуватися шестимісячний строк для звернення до суду, який обчислюється з дня звернення скаржника до контролюючого органу із відповідною скаргою на його рішення.

Положення частини першої статті 121 Кодексу адміністративного судочинства України, за якими суд за заявою учасника справи поновлює пропущений процесуальний строк, встановлений законом, якщо визнає причини його пропуску поважними, крім випадків, коли цим Кодексом встановлено неможливість такого поновлення.

Отже учасник справи має право за власною заявою на поновлення пропущеного процесуального строку судом за наявності поважних причин його пропуску.

Відповідно до пунктів 56.8., 56.9. статті 56 Податкового кодексу України, контролюючий орган, який розглядає скаргу платника податків, зобов`язаний прийняти вмотивоване рішення та надіслати його протягом 20 календарних днів, наступних за днем отримання скарги, на адресу платника податків поштою з повідомленням про вручення або надати йому під розписку.

Якщо вмотивоване рішення за скаргою платника податків не надсилається платнику податків протягом 20-денного строку або протягом строку, продовженого за рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, така скарга вважається повністю задоволеною на користь платника податків з дня, наступного за останнім днем зазначених строків.

Скарга вважається також повністю задоволеною на користь платника податків, якщо рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу про продовження строків її розгляду не було надіслано платнику податків до закінчення 20-денного строку, зазначеного в абзаці першому цього пункту.

Враховуючи особливості правового регулювання досудового оскарження рішення контролюючого органу, наслідки неприйняття рішення/не продовження строку розгляду скарги, встановлені нормами Податкового кодексу України, а також відсутність доказів прийняття та направлення контролюючим органом рішення за результатом розгляду скарги платнику, останній з огляду на неотримання такого рішення має законні очікування (сподівання), що його скарга задоволена в силу прямої норми Закону, тобто, що права позивача як платника податків не порушені, а тому не підлягають судовому захисту.

ВИСНОВОК: Отже, якщо відповідь фіскального органу на скаргу платника податків відсутня, то останній не повинен звертатися до суду, оскільки в силу Закону має законні очікування (сподівання), що його скарга задоволена, таким чином доводити зворотне має вже податкове управління.

Матеріал по темі: «Строки на оскарження податкового повідомлення рішення»

Теги: оскарження ППР, строк звернення до суду, спеціальні процесуальні строки, 1095  днів, один місяць, три місяці, оскарження податкових повідомленьрішень, нарахування грошових зобовязань, судова практика, Адвокат Морозов

Строки на оскарження податкового повідомлення рішення

Адвокат Морозов (судовий захист)

Строки адміністративного та судового оскарження рішення контролюючого органу

25 лютого 2020 року Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в рамках справи № 500/1451/19, адміністративне провадження №К/9901/482/20 (ЄДРСРУ № 87808782) досліджував питання щодо строків на оскарження податкового повідомлення рішення.

Відповідно до частин першої та другої статті 122 Кодексу адміністративного судочинства України, позов може бути подано в межах строку звернення до адміністративного суду, встановленого цим Кодексом або іншими законами.

Для захисту прав, свобод та інтересів особи цим Кодексом та іншими законами можуть встановлюватися інші строки для звернення до адміністративного суду, які, якщо не встановлено інше, обчислюються з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.

Згідно з частиною першою статті 123 Кодексу адміністративного судочинства України, у разі подання особою позову після закінчення строків, установлених законом, без заяви про поновлення пропущеного строку звернення до адміністративного суду, або якщо підстави, вказані нею у заяві, визнані судом неповажними, позов залишається без руху. При цьому протягом десяти днів з дня вручення ухвали особа має право звернутися до суду з заявою про поновлення строку звернення до адміністративного суду або вказати інші підстави для поновлення строку.

Частиною другою статті 123 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, якщо заяву не буде подано особою в зазначений строк або вказані нею підстави для поновлення строку звернення до адміністративного суду будуть визнані неповажними, суд повертає позовну заяву.

Отже Кодекс адміністративного судочинства України передбачає можливість встановлення іншими законами спеціальних строків звернення до адміністративного суду, а також спеціального порядку обчислення таких строків.

Податковий кодекс України є спеціальним нормативно-правовим актом, який встановлює окремі правила та положення для регулювання відносин оподаткування та захисту прав учасників спірних відносин, в тому числі захисту порушеного права у судовому порядку.

Податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи (пункт 36.1 статті 36 Податкового кодексу України).

Грошове зобов`язання платника податків - сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податкове зобов`язання та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності (підпункт 14.1.39. пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України.

Податкове повідомлення-рішення - письмове повідомлення контролюючого органу (рішення) про обов`язок платника податків сплатити суму грошового зобов`язання, визначену контролюючим органом у випадках, передбачених цим Кодексом та іншими законодавчими актами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, або внести відповідні зміни до податкової звітності (підпункт 14.1.157 пункту 14.1 статті14 Податкового кодексу України).

Податковий борг - це сума узгодженого грошового зобов`язання (з урахуванням штрафних санкцій за їх наявності), але не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, а також пеня, нарахована на суму такого грошового зобов`язання (підпункт 14.1.175. пункту 14.1 статті14 Податкового кодексу України).

Відповідно до пункту 57.3 статті 57 Податкового кодексу України, у разі визначення грошового зобов`язання контролюючим органом за підставами, зазначеними у підпунктах 54.3.1 - 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, платник податків зобов`язаний сплатити нараховану суму грошового зобов`язання протягом 10 календарних днів, що настають за днем отримання податкового повідомлення-рішення, крім випадків, коли протягом такого строку такий платник податків розпочинає процедуру оскарження рішення контролюючого органу.

У разі оскарження рішення контролюючого органу про нараховану суму грошового зобов`язання платник податків зобов`язаний самостійно погасити узгоджену суму, а також пеню та штрафні санкції за їх наявності протягом 10 календарних днів, наступних за днем такого узгодження.

(!!!) За змістом пункту 56.18 статті 56 Податкового кодексу України з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу у будь-який момент після отримання такого рішення.

Слід також враховувати правову позицію Верховного Суду, викладену у постановах від 11.10.2019 року справа  № 640/20468/18, від 25.10.2019 року справа № 640/20569/18, від 20.11.2019 року №640/18944/18 де Суд прийшов до висновку, що положення Податкового кодексу України не поширюються на відносини щодо обрахунку строку звернення до суду з позовами про оскарження рішення контролюючого органу про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. При оскарженні рішення податкового органу про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних варто застосовувати правила ст. 122 КАС України.

Більше того, за умови попереднього використання позивачем досудового порядку вирішення спору (застосування процедури адміністративного оскарження - абзац третій пункту  56.18  статті  56 ПК України), оскаржуються в судовому порядку в такі строки:

а) тримісячний строк для звернення до суду встановлюється за умови, якщо рішення контролюючого органу за результатами розгляду скарги було прийнято та вручено платнику податків (скаржнику) у строки, встановлені  ПК України. При цьому такий строк обчислюється з дня вручення скаржнику рішення за результатами розгляду його скарги на рішення контролюючого органу;

б) шестимісячний строк для звернення до суду встановлюється за умови, якщо рішення контролюючого органу за результатами розгляду скарги не було прийнято та/або вручено платнику податків (скаржнику) у строки, встановлені  ПК України. При цьому такий строк обчислюється з дня звернення скаржника до контролюючого органу із відповідною скаргою на його рішення.

Аналогічна правова позиція викладена в постановах: Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 11.10.2019 року по справі №640/20468/18; Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 25.10.2019 року по справі №640/20569/18.

При зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання недійсним рішення контролюючого органу грошове зобов`язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили.

Пунктом 102.4 статті 102 Податкового кодексу України передбачено, що у разі якщо грошове зобов`язання нараховане контролюючим органом до закінчення строку давності, визначеного в п.102.1 цієї статті, податковий борг, що виник у зв`язку з відмовою у самостійному погашенні такого грошового зобов`язання, може бути стягнутий протягом наступних 1095 календарних днів з дня виникнення податкового боргу.

ВИСНОВОК: Оскільки Податковий кодекс України пов`язує відлік строку (1095 календарних днів), протягом якого може бути стягнутий податковий борг, з днем виникнення податкового боргу, то й останнім днем звернення до суду є 1095 день (п. 56.18. ст. 56 ПКУ) з моменту отримання спірного податкового повідомлення-рішення.

Матеріал по темі: «Строк звернення до суду за умови досудового порядку вирішення податкового спору»

Теги: оскарження ППР, строк звернення до суду, спеціальні процесуальні строки, 1095  днів, один місяць, три місяці, оскарження податкових повідомлень рішень, нарахування грошових зобовязань, судова практика, Адвокат Морозов

Правомірність нарахування пені на розстрочений податковий борг

Адвокат Морозов (судовий захист)

(Не) правомірність нарахування контролюючим органом пені на розстрочений судовими рішеннями податковий борг

25 жовтня 2019 року Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в рамках справи № 803/115/16, адміністративне провадження №К/9901/36604/18 (ЄДРСРУ № 85206669) досліджував питання щодо правомірності нарахування контролюючим органом пені на розстрочений судовими рішеннями податковий борг.

Відповідно до ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Згідно пункту 31.1 статті 31 Податкового кодексу України, строком сплати податку та збору визнається період, що розпочинається з моменту виникнення податкового обов`язку платника податку із сплати конкретного виду податку і завершується останнім днем строку, протягом якого такий податок чи збір повинен бути сплачений у порядку, визначеному податковим законодавством. Податок чи збір, що не був сплачений у визначений строк, вважається не сплаченим своєчасно.

Відповідно до підпункту   14.1.175   пункту   14.1   статті   14 Податкового кодексу України, податковий борг - сума узгодженого грошового зобов`язання (з урахуванням штрафних санкцій за їх наявності), але не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, а також пеня, нарахована на суму такого грошового зобов`язання.

Системний аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що на платника податків покладено обов`язок здійснити у встановлені податковим законодавством строки сплату узгодженого грошового зобов`язання. Не сплачене у встановлений законом строк, узгоджене грошове зобов`язання визначається сумою податкового боргу платника податків.

Пунктом 129.1.1 пункту 129.1 статті 129 Податкового кодексу України передбачено, що після закінчення встановлених цим Кодексом строків погашення узгодженого грошового зобов`язання на суму податкового боргу нараховується пеня.

Нарахування пені розпочинається: а) при самостійному нарахуванні суми грошового зобов`язання платником податків - від першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати грошового зобов`язання, визначеного цим Кодексом; б) при нарахуванні суми грошового зобов`язання контролюючими органами - від першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати грошового зобов`язання, визначеного у податковому повідомленні-рішенні згідно із цим Кодексом.

Згідно пункту 129.4 Податкового кодексу України, пеня, визначена підпунктом 129.1.1 пункту 129.1 цієї статті, нараховується на суму податкового боргу (включаючи суму штрафних санкцій за їх наявності та без урахування суми пені) із розрахунку 120 відсотків річних облікової ставки Національного банку України, діючої на день виникнення такого податкового боргу або на день його (його частини) погашення, залежно від того, яка з величин таких ставок є більшою, за кожний календарний день прострочення у його сплаті.

Згідно підпункту 14.1.162 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу, пеня - це сума коштів у вигляді відсотків, нарахованих на суми грошових зобов`язань, не сплачених у встановлені законодавством строки.

Отже, передумовою нарахування пені з підстав, визначених пунктом 129.1.1 пункту 129.1 статті 129 Податкового кодексу України, є несплата платником податків суми узгодженого податкового зобов`язання у встановлені законом строки.

Зі змісту статті 32 Податкового кодексу України вбачається, що зміна строку сплати податку та збору здійснюється шляхом перенесення встановленого податковим законодавством строку сплати податку та збору або його частини на більш пізній строк. Зміна строку сплати податку здійснюється у формі: відстрочки; розстрочки. Зміна строку сплати податку не скасовує діючого і не створює нового податкового обов`язку.

Розстроченням, відстроченням грошових зобов`язань або податкового боргу, відповідно до пункту 100.1 статті 100 Податкового кодексу України, є перенесення строків сплати платником податків його грошових зобов`язань або податкового боргу під проценти, розмір яких дорівнює розміру пені, визначеному пунктом 129.4 статті 129 цього Кодексу.

У відповідності до ст. 378 КАС України за заявою сторони суд, який розглядав справу як суд першої інстанції, може відстрочити або розстрочити виконання рішення, а за заявою стягувача чи виконавця (у випадках, встановлених законом), - встановити чи змінити спосіб або порядок його виконання. Питання про відстрочення або розстрочення виконання, зміну чи встановлення способу і порядку виконання судового рішення може бути розглянуто також за ініціативою суду.

При цьому, стаття 100 ПК України регулює питання розстрочення та відстрочення грошових зобов`язань або податкового боргу платника податків.

Вочевидь, вказана норма має суттєві відмінності від положень ст. 378 КАС України, перша з яких полягає у тому, що положення ст. 100 ПК України регулюють питання розстрочення податкового боргу лише контролюючим органом, яким суд адміністративної юрисдикції у питаннях сплати податків не є.

Другою суттєвою відмінністю є та обставина, що у випадку розстрочення сплати податкового боргу податковим органом боржник обтяжений сплатою процентів.                    

У ст. 378 КАС України про додаткові нарахування на суму боргу не йдеться.

Крім того, розстрочення виконання судового рішення може відбуватись за заявою особи, яка бере участь у справі, сторони виконавчого провадження або за ініціативою суду, тоді як питання розстрочення податкового боргу може бути порушено виключно платником податків.

За таких обставин, інститут розстрочення податкового боргу платника податків та розстрочення виконання судового рішення не можуть ототожнюватись, а відтак, розглядаючи питання відстрочення виконання судового рішення, суди мають застосовувати положення КАС України (Постанова 6ААС від 01.08.2019 р. в рамках справи № 320/359/19).

Така правова позиція викладена в постанові Верховного Суду  по справі №2а-25767/10/0570 від 6.03.2019 року.

ВАЖЛИВО: Тобто розстрочення (відстрочення) податкового боргу здійснюється виключно на платній основі, а плата (проценти) дорівнюють саме розміру пені, визначеному пунктом 129.4 статті 129 цього Кодексу.

Таким чином, оскільки розстрочення сплати податкового боргу є платним, то за розстрочення, що передбачено статтею 100 Податкового кодексу України (за договором) платою є проценти, що дорівнюють розміру пені, розмір якої визначено пунктом 129.4 статті 129 Податкового кодексу України, а за розстрочення сплати податкового боргу за судовим рішенням - пеня, розмір якої визначено пунктом 129.4 статті 129 Податкового кодексу України.

З огляду на вищевикладене, а також те, що розстрочення є лише формою розрахунків платника з бюджетом шляхом зміни строків платежу, яка може застосовуватись, в тому числі, і у процедурі примусового стягнення податкового боргу, при такому розстроченні має враховуватись стаття 100 Податкового кодексу України, яка містить правове регулювання з цього питання. Рішення суду про розстрочення сплати податкового боргу є лише процесуальним рішенням, що визначає спосіб виконання судового рішення про стягнення податкового боргу шляхом розстрочення сплати боргу та не звільняє платника податків від відповідальності у вигляді пені, передбаченої підпунктом 129.1.1 пункту 129.1 статті 129 Податкового кодексу України, а така пеня фактично і є платою за таке розстрочення.

ВИСНОВОК: Верховний Суд зазначає, що постановлення судом ухвал про розстрочення сплати податкового боргу не змінює статус такої заборгованості та не спростовує того факту, що боржник вчинив податкове правопорушення у вигляді його несплати і таке правопорушення триває до часу погашення боргу в добровільному чи примусовому порядку.

Правовий висновок щодо застосування норм права у подібних правовідносинах викладений у постановах Верховного Суду від 06.03.2019 у справі №2а-25767/10/0570 та від 23 квітня 2019 року у справі №808/8492/13-а.

Матеріал по темі: «Податкові спори: нарахування пені на безнадійний податковий борг»

Теги: податковий борг, нарахування пені, розстрочення, відстрочення, погашення боргу, ППР, оскарження ППР, НУР, судова практика, Адвокат Морозов

Договір не є первинним обліковим документом

Адвокат Морозов (судовий захист)

Верховний суд підтвердив, що договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку та не підтверджує фактичного виконання його умов та руху коштів .

19 березня 2019 року Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в рамках справи № 809/1718/15, адміністративне провадження №К/9901/19199/18 (ЄДРСРУ № 80580345) підтвердив, що договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку.

Відповідно до ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію.

За змістом цієї ж статті господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства. Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

Відповідно до ч.ч. 1, 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Згідно з правовою позицією Верховного Суду України, викладеною у постанові від 15.12.2015 р. № 21-4266а15, договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку, а свідчить лише про намір виконання дій (операцій) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання, в той час як первинні документи складаються лише за фактом надання послуг.

Більше того, відносно первинних бухгалтерських документів висловився Верховний суд України і в рішенні від 19 квітня 2016 року у справі  № 21-4985а15   вказавши, що господарська операція пов’язана не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу, а сам договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку.

Вказаної позиції дотримується і Верховний суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 27 лютого 2018 року по справі № 813/1766/17, адміністративне провадження №К/9901/3360/17 (ЄДРСРУ № 72486685).

ВИСНОВОК: Таким чином, право на формування податкового кредиту виникає у підприємства в разі фактичного здійснення господарських операцій, підтвердження первинними документами здійснення таких операцій та наявності належним чином оформлених податкових накладних.

Теги: договір, первинні документи, податкові накладні, підтвердження господарської операції, підтвердження первинними документами, податкові спори, оскарження ППР, нур, акт проверки, судова практика, Адвокат Морозов

Спеціальні процесуальні строки звернення до адміністративного суду

Адвокат Морозов (судовий захист)

Спеціальні процесуальні строки при оскарження податкових повідомлень-рішень та інших рішень про нарахування грошових зобов'язань.

За змістом частини 1 статті 99 КАС України адміністративний позов може бути подано в межах строку звернення до адміністративного суду, встановленого цим Кодексом або іншими законами.

Відповідно до частини 3 статті 99 КАС України для захисту прав, свобод та інтересів особи цим Кодексом та іншими законами можуть встановлюватися інші строки для звернення до адміністративного суду, які, якщо не встановлено інше, обчислюються з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.

Отже, КАС України передбачає можливість встановлення іншими законами спеціальних строків звернення до адміністративного суду, а також спеціального порядку обчислення таких строків.

Нормою, що регулює питання застосування строків звернення до адміністративного суду з позовами про визнання протиправними податкових повідомлень-рішень є приписи пункту 56.18 статті 56 Податкового кодексу України (далі - ПК України), у відповідності до якого з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення - рішення або інше рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов'язання у будь-який момент після отримання такого рішення.

За таких обставин строк для звернення платника податків із позовом до адміністративного суду становить 1095 днів і обчислюється з дня отримання платником податків рішення, що оскаржено.

У той же час, відповідно до пункту 56.19 статті 56 ПК України у разі, коли до подання позовної заяви проводилася процедура адміністративного оскарження, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов'язання протягом місяця, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження, відповідно до пункту 56.17 цієї статті.

ВАЖЛИВО: Тобто, обов'язковою передумовою для застосування вказаної норми є проведення процедури адміністративного оскарження податкового повідомлення-рішення.

При цьому, у відповідності до пункту 56.17 статті 56 ПК України процедура адміністративного оскарження закінчується: днем, наступним за останнім днем строку, передбаченого для подання скарги на податкове повідомлення-рішення або будь-яке інше рішення відповідного контролюючого органу у разі, коли така скарга не була подана у зазначений строк; днем отримання платником податків рішення відповідного контролюючого органу про повне задоволення скарги; днем отримання платником податків рішення Державної податкової адміністрації України або спеціально уповноваженого центрального органу виконавчої влади в галузі митної справи; днем звернення платника податків до контролюючого органу із заявою про розстрочення, відстрочення грошових зобов'язань, що оскаржувались.
Правова позиція висловлена Верховним судом у постановах від 18 червня 2018 року по справі № 805/1146/17-а, адміністративне провадження №К/9901/36622/18 (ЄДРСРУ № 74767707) та від 14 серпня 2018 року у справі № 1570/4126/12, касаційне провадження №К/9901/1214/18 (ЄДРСРУ № 76003681 ).

В той же час 14 лютого 2019 року Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в рамках справи № 813/4921/17, адміністративне провадження №К/9901/48212/18 (ЄДРСРУ № 79846139) досліджував питання щодо спеціальних процесуальних строків при оскарження податкових повідомлень-рішень та інших рішень про нарахування грошових зобов'язань.

Визначаючись із висновком про необхідність залишення позовної заяви без розгляду, суди вказали на приписи частини 4 статті 122 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до якої у разі якщо законом передбачена можливість досудового порядку вирішення спору і позивач скористався цим порядком, або законом визначена обов'язковість досудового порядку вирішення спору, то для звернення до адміністративного суду встановлюється тримісячний строк, який обчислюється з дня вручення позивачу рішення за результатами розгляду його скарги на рішення, дії або бездіяльність суб'єкта владних повноважень.

Відповідно до частини 2 статті 122 Кодексу адміністративного судочинства України цим Кодексом та іншими законами можуть також встановлюватися інші строки для звернення до адміністративного суду суб'єкта владних повноважень.

Отже, Кодекс передбачає можливість встановлення іншими законами спеціальних строків звернення до адміністративного суду, а також спеціального порядку обчислення таких строків. Такі спеціальні строки мають перевагу в застосуванні порівняно із загальним строком звернення до адміністративного суду, визначеним частиною 2 статті 122 цього Кодексу, а також скороченими строками, визначеними, зокрема, частиною 4 статті 122 КАС України.

З урахуванням викладеного нормою, що регулює питання застосування строків звернення до адміністративного суду з позовами про визнання протиправними податкових повідомлень-рішень є приписи пункту 56.18 статті 56 Податкового кодексу України, відповідно до якого, - з урахуванням строків давності, визначених статтею  102 цього Кодексу, платник податків має право оскаржити в суді … рішення контролюючого органу у будь-який момент після отримання такого рішення.

Статтею 102 ПК України встановлено строк  давності - 1095 днів для нарахування грошових зобов'язань платнику податків.

За таких обставин строк для звернення платника податків із позовом до адміністративного суду становить 1095 днів і обчислюється з дня отримання платником податків рішення, що оскаржено.

У той же час, відповідно до пункту 56.19 статті 56 Податкового кодексу України у разі, коли до подання позовної заяви проводилася процедура адміністративного оскарження, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов'язання протягом місяця, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження, відповідно до пункту 56.17 цієї статті.

Тобто, вказаний пункт регулює ті самі правовідносини, що й пункт 56.18 цієї ж статті. Таким чином, два зазначені приписи Податкового кодексу України по-різному регулюють ті самі правовідносини і при цьому суперечать один одному.
У цій ситуації судам слід керуватися пунктом 56.21 статті 56 Податкового кодексу України, яким встановлено, що у разі, коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

ВИСНОВОК: Відповідно до наведеного при прийнятті позовної заяви від платників податків про оскарження податкових повідомлень-рішень та інших рішень про нарахування грошових зобов'язань суди повинні вирішувати питання на користь платника податків і застосовувати пункт 56.18 статті 56 Податкового кодексу України, який передбачає більш тривалий строк для звернення до суду (1095 днів), ніж пункт 56.19 цієї ж статті (один місяць).


Строк звернення до суду з позовом про оскарження рішення контролюючого органу обчислюється з дня отримання платником податків рішення, що оскаржено, як це передбачено пунктом 56.18 статті 56 Податкового кодексу України.

Теги: оскарження ППР, строк звернення до суду, спеціальні процесуальні строки, 1095  днів, один місяць, три місяці, оскарження податкових повідомленьрішень, нарахування грошових зобовязань, судова практика, Адвокат Морозов