Адвокат Морозов (судовий захист)
Верховний суд: правові наслідки пропуску строку,
визначеного пунктом 102.1 статті 102 ПК України у податкових перевірках
17 червня 2026 року Верховний Суд у складі колегії
суддів Касаційного адміністративного суду в рамках справи № 160/19604/25, адміністративне
провадження № К/990/19327/26 (ЄДРСРУ № 137520730) досліджував питання щодо
правових наслідків пропуску строку, визначеного пунктом 102.1 статті 102 ПК
України у податкових перевірках.
Загальне правило, що визначає темпоральні межі
реалізації контролюючим органом своїх владних повноважень, закріплене у пункті
102.1 статті 102 ПК України.
У постанові Верховного Суду від 19 грудня 2024 року у
справі №440/4414/18
міститься такий висновок: «Аналіз вказаних норм п. 102.1 ст. 102 ПК України
свідчить про те, що після закінчення
встановленого такою нормою строку контролюючому органу заборонено як
донараховати платникам податків грошові зобов`язання, так і проводити перевірку
правильності відображення в податковому обліку таких зобов`язань загалом.
При цьому, визначаючи граничний строк, протягом якого контролюючий орган має
право визначити суму грошових зобов`язань - 1095 днів, законодавець пов`язав
початок його перебігу із граничною (фактичною) датою подачі податкової
декларації (уточнюючого розрахунку), а закінчення - з днем прийняття
відповідного податкового повідомлення-рішення.
(!!!) Слід враховувати, що перебіг неодноразово зупинявся під впливом двох
правових режимів - карантинного та
воєнного, кожен з яких потребує окремого осмислення.
Карантинний режим бере свій початок із постанови
Кабінету Міністрів України від 11 березня 2020 року №211, якою з 12 березня
2020 року на всій території України було запроваджено карантин у зв`язку з
поширенням гострої респіраторної хвороби COVID-19.
Реагуючи на ці обставини, законодавець доповнив
підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України пунктом 52-2, за
змістом якого на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день
місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів
України на всій території України з метою запобігання поширенню на території
України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків
давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.
Завершальну межу цього режиму окреслила постанова
Кабінету Міністрів України від 27 червня 2023 року №651 «Про відміну на всій
території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на
території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої
коронавірусом SARS-CoV-2», якою відмінено з 24 години 00 хвилин 30 червня
2023 року на всій території України карантин, встановлений з метою
запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби
COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.
Паралельно, а згодом і на заміну карантинному, почав
діяти режим воєнного стану, запровадженого Указом Президента України від 24
лютого 2022 року №64/2022, затвердженим Законом України від 24 лютого 2022 року
№2102-IX.
Загальну рамку оподаткування в цих умовах окреслив
пункт 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, який
встановив, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану
на території України, введеного Указом Президента України «Про введення
воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №64/2022, затвердженим
Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення
воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №2102-IX.
Так, у редакції підпунктів 69.2 та пункту 69
підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, чинній з 7 березня 2022 року (у зв`язку із
набранням чинності законом 3 березня 2022 року № 2118-IX), законодавець
одночасно передбачив зупинення перебігу строків, визначених податковим
законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено
на контролюючі органи, та встановив заборону на проведення податкових
перевірок.
17 березня 2022 року набрав чинності Закон України
«Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів
України щодо дії норм на період дії воєнного стану» від 15 березня 2022 року №
2120-IX, яким підпункт 69.2 викладено в такій редакції:
69.2. Податкові перевірки не розпочинаються, а
розпочаті перевірки зупиняються, крім:
камеральних перевірок декларацій або уточнюючих
розрахунків (у разі їх подання), до яких подано заяву про повернення суми
бюджетного відшкодування, показники яких сформовані на підставі податкових
накладних та/або розрахунків коригування, складених та зареєстрованих в Єдиному
реєстрі податкових накладних, та/або митних декларацій, за виключенням товарів
(продукції), визначених підпунктами 215.3.1, 215.3.2, 215.3.2-1 та 215.3.3-1
пункту 215.3 статті 215 Кодексу.
Така камеральна перевірка податкової декларації або
уточнюючого розрахунку може бути проведена протягом 90 календарних днів, що настають
за останнім днем граничного строку їх подання, а якщо такі документи були
надані пізніше, - за днем їх фактичного подання;
фактичних перевірок, а з урахуванням змін, унесених
Законом № 2142-IX від 24 березня 2022 року - камеральних перевірок податкових
декларацій платників єдиного податку четвертої групи.
27 травня 2022 року набрав чинності Закон України «Про
внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо
особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під
час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12 травня 2022 року №2260-IX".
Цим Законом підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10
розділу ХХ ПК України викладено в такій редакції:
Податкові перевірки не розпочинаються, а розпочаті
перевірки зупиняються, крім:
а) камеральних перевірок;
б) документальних позапланових перевірок, що
проводяться на звернення платника податків та/або з підстав, визначених
підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, та/або
документальних позапланових перевірок платників податків, за якими отримано
податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного
законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за
імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями;
в) фактичних перевірок.
Також Законом №2260-IX підпункт 69.9 пункту 69
підрозділу 10 розділу ХХ ПК України викладено в такій редакції:
"69.9. Для платників податків та контролюючих
органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та
іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі
органи, крім:
дотримання строків реєстрації податкових накладних,
розрахунків коригування до них в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання
звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього
Кодексу, сплати податків та зборів платниками податків;
строків проведення камеральних перевірок, складення
актів, подання та розгляду заперечень, визначення грошових зобов`язань,
прийняття, надсилання та оскарження податкового повідомлення-рішення за
результатами камеральних перевірок, нарахування пені;
строків проведення фактичних та документальних
позапланових перевірок, складення актів, подання та розгляду заперечень,
додаткових документів та пояснень, визначення грошових зобов`язань, прийняття,
надсилання та оскарження податкового повідомлення-рішення, адміністративного
арешту майна за результатами фактичних перевірок";
Пунктом 1 розділу II «Прикінцеві та перехідні
положення» Закону №2260-IX цей Закон набирає чинності з дня, наступного за днем
його опублікування, крім змін до абзаців другого, п`ятого - восьмого підпункту
69.2 та підпункту 69.11 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу
України в частині камеральних перевірок декларацій та уточнюючих розрахунків (у
разі їх подання), до яких подано заяву про повернення суми бюджетного відшкодування,
які набирають чинності з 2 червня 2022 року.
25 листопада 2022 року набрав чинності Закон України
«Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законів
України щодо приватизації державного і комунального майна, яке перебуває у
податковій заставі, та забезпечення адміністрування погашення податкового
боргу» від 3 листопада 2022 року № 2719-IX.
Цим Законом:
у підпункті 69.2 абзац третій викладено в такій
редакції:
"б) документальних позапланових перевірок, що
проводяться на звернення платника податків та/або з підстав, визначених
підпунктами 78.1.2 (в частині контролю за трансфертним ціноутворенням), 78.1.5,
78.1.7, 78.1.8, 78.1.12, 78.1.14-78.1.16, 78.1.21 та 78.1.22 пункту 78.1 статті
78 цього Кодексу, та/або документальних позапланових перевірок платників
податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення
платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків
надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними
операціями, та/або документальних позапланових перевірок з питань оподаткування
юридичними особами або іншими нерезидентами, які здійснюють господарську
діяльність через постійне представництво на території України, доходів,
отриманих нерезидентами із джерелом їх походження з України, та/або
документальних позапланових перевірок нерезидентів (представництв
нерезидентів)";
у підпункті 69.9:
в абзаці другому слова і цифри "подання
звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього
Кодексу" замінено словами і цифрами "подання звітності та/або
документів (повідомлень), у тому числі передбачених статтями 39 та 39-2,
пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу";
абзаци третій і четвертий викладено в такій редакції:
"строків проведення камеральних перевірок,
оформлення їх результатів у порядку, визначеному статтею 86 цього Кодексу,
подання скарги на податкове повідомлення-рішення за результатами камеральної
перевірки, прийняття рішення за результатом її розгляду, нарахування пені;
строків проведення фактичних та документальних
позапланових перевірок, оформлення їх результатів у порядку, визначеному
статтею 86 цього Кодексу, подання скарги на податкове повідомлення-рішення,
рішення про застосування фінансових санкцій за результатами документальної
позапланової перевірки або фактичної перевірки та прийняття рішення за
результатами їх розгляду, адміністративного арешту майна за результатами
документальної позапланової перевірки або фактичної перевірки";
доповнено абзацом п`ятим такого змісту:
"строків здійснення заходів з погашення
податкового боргу платників податків - суб`єктів господарювання, які мають
можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки, передбачені статтями
59-60, 87-101 цього Кодексу, та/або визначення грошових зобов`язань згідно із
статтею 116 цього Кодексу".
Здійснюючи аналіз наведеної норми Верховний Суд у
постанові від 4 липня 2024 року у справі № 160/11095/23 вказав, що системний аналіз положень підпункту
«б») підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення»
Податкового кодексу України дає підстави для висновку про те, що податковому
органу надано право на проведення документальної позапланової перевірки,
зокрема, з питань оподаткування юридичними особами або іншими нерезидентами,
які здійснюють господарську діяльність через постійне представництво на
території України, доходів, отриманих нерезидентами із джерелом їх походження з
України та документальні позапланові перевірки нерезидентів (представництв
нерезидентів).
Відповідно до підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10
розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України у зв`язку із прийняттям Закону №
3219-IX від 30 червня 2023 року тимчасово, до 1 серпня 2023 року, для платників
податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим
законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено
на контролюючі органи, крім визначених видів перевірок та реалізації їх
матеріалів.
Отже, Закон України від 30 червня 2023 року №?3219-IX
обмежив дію особливого режиму зупинення строків та заборони перевірок кінцевою датою - 1 серпня 2023 року.
Разом з тим, у зв`язку з набранням чинності Законом
№3219-IX пунктом 69.2-1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні
положення» ПК України було установлено, що тимчасово, на період з 1 серпня 2023
року до припинення або скасування воєнного стану на території України,
введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в
Україні" від 24 лютого 2022 року N 64/2022 , затвердженим Законом України
"Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного
стану в Україні" від 24 лютого 2022 року N 2102-IX, документальні
позапланові перевірки проводяться виключно на звернення платника податків
та/або з підстав, визначених підпунктами 78.1.1 (у частині документальних позапланових
перевірок платників податків, за якими отримано інформацію, що свідчить про
порушення податкового законодавства з питань оподаткування доходів, отриманих
нерезидентами, із джерелом їх походження з України та/або з питань
оподаткування нерезидентів, які здійснюють свою діяльність через відокремлені
підрозділи, у тому числі постійні представництва, платників податків, які
здійснюють діяльність у сфері виробництва та/або реалізації підакцизної
продукції, організації та проведення азартних ігор в Україні (гральний бізнес),
платників податків, які надають фінансові, платіжні послуги), 78.1.2 (у частині
контролю за трансфертним ціноутворенням), 78.1.5, 78.1.7, 78.1.8, 78.1.9,
78.1.12, 78.1.14 - 78.1.16, 78.1.21 та 78.1.22 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу,
та/або документальні позапланові перевірки платників податків, за якими
отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного
законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за
імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями.
Також, у зв`язку зі змінами, внесеними згідно із
Законом № 3453-IX від 09 листопада 2023 року згідно з підпунктом 69.36 пункту
69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу для контролюючого органу
та платників податків зупиняється відлік строку давності щодо документальних
планових та позапланових перевірок, які не проводяться згідно з підпунктами
69.2-2, 69.35-1 та 69.35-2 цього пункту.
Отже, аналіз наведеного нормативно-правового
регулювання дає підстави для висновку, що законодавець неодноразово змінював
порядок проведення податкових перевірок в умовах карантинних обмежень та
воєнного стану, а також правове регулювання перебігу пов`язаних із ними
строків, поступово розширюючи перелік дозволених контрольних заходів і винятків
із режиму їх зупинення.
(!) Відтак зазначений період підлягає виключенню із загального строку,
передбаченого пунктом 102.1 статті 102 ПК України, при вирішенні питання щодо
дотримання контролюючим органом строків проведення перевірки та визначення
грошових зобов`язань.
ВИСНОВОК: Підсумовуючи зазначене вбачається, що загальний строк
давності для нарахування податкових зобов’язань встановлюється тривалістю у
1095 днів з урахуванням карантинного та воєнного періоду зупинення його
перебігу з 18 березня 2020 року по 31 липня 2023 року, а після
закінчення встановленого такою нормою строку контролюючому органу заборонено як донараховати платникам податків
грошові зобов`язання, так і проводити перевірку правильності відображення в
податковому обліку таких зобов`язань загалом.
Матеріал по темі: «Надмірний формалізм при направленні податкового повідомлення-рішення платнику податків»
Теги: податкова перевірка, наказ, направлення,
вручення, платник податків, ППР, оскарження, Верховний суд, Адвокат Морозов
Немає коментарів:
Дописати коментар