Податкові наслідки за результатами вчинення господарських операцій

 

Адвокат Морозов (судовий захист)

Наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій (вирок по контрагенту, кримінальне провадження, ланцюг постачання, протокол допиту)

22 вересня 2022 року Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в рамках справи № 826/3895/18, адміністративне провадження № К/9901/31147/20  (ЄДРСРУ № 106390305), від 19 вересня 2022 року у справі № 640/19724/18,адміністративне провадження № К/9901/28163/20 (ЄДРСРУ № 106314890) та ін. досліджував питання щодо наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій

Господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій. Сума податку для включення до податкового кредиту повинна бути підтверджена податковою накладною, виписаною постачальником на операцію з постачання товару (послуг) і зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження сум податкового кредиту, врахованих платником ПДВ при визначенні податкових зобов`язань, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку. Це відповідає і вимогам статті 75 КАС щодо достовірності доказів.

Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми) як принцип бухгалтерського обліку, що закріплений в статті 4 Закону №996-XIV, так само характеризує і податковий облік.

Надання контролюючому органу належним чином оформлених документів, передбачених правовими нормами, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо контролюючий орган не встановив і не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні, суперечливі або ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема про наявність таких обставин, як:

• неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності;
• відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, господарської діяльності у зв`язку з відсутності управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів;
• облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій;
• здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку.

Такий висновок щодо оцінки документів, наданих платником податків на підтвердження даних податкового обліку, зробив Верховний Суд України в постанові від 27.03.2012 у адміністративній справі за позовом ПП «Ангара» до ДПІ у Печерському районі м. Києва, Головного управління Державного казначейства України в м. Києві, за участю прокурора м. Києва про скасування податкового повідомлення-рішення та відшкодування ПДВ.

Такої ж правової позиції дотримується і Верховний Суд в ряді постанов, зокрема в постанові від 06.10.2020 (справа № 826/13468/18), на яку посилається ГУ ДПС в обґрунтування підстави касаційного оскарження, а також в постановах від 24.01.2018 (справа №2а-19379/11/2670), від 28.10.2019 (справа №280/5058/18), від 26.02.2020 (справа №826/1308/18), від 06.05.2020 ( справа №640/4687/19).

(!!!) Сам факт  наявності у позивача податкової накладної та інших облікових документів, виписаних від імені постачальника, не є безумовним доказом реальності господарських операцій з ним, якщо інші обставини свідчать про недостовірність інформації в цих документах. Для податкового обліку значення має саме факт поставки тим постачальником, який вказаний в первинних документах, наданих платником податків на підтвердження задекларованих сум податкового кредиту.

Наведений висновок Верховного Суду України в силу норм частини п`ятої статті 242, підпункту 8 пункту 1 розділу VII "Перехідні положення" КАС підлягає врахуванню судом при застосуванні норм права до подібних правовідносин. Відступу від такої правової позиції Велика Палата Верховного Суду не зробила.

У постанові від 06.10.2020 (справа № 826/13468/18) Верховний Суд зробив висновок, що у разі надання контролюючим органом доказів, які спростовують дійсність чи повноту даних поданої платником податків податкової звітності, платник податків відповідно до встановленого частиною першою статті 77 КАС обов`язку кожної сторони довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення (крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу), повинен довести, що у нього були встановлені законом  підстави для врахування задекларованих в податковому обліку даних при визначені суми податкового зобов`язання.

З`ясовуючи обставини щодо реальності вчинення господарської операції, слід ретельно перевіряти доводи контролюючого органу про фактичне нездійснення господарської операції, викладені в актах перевірки або зафіксовані іншими доказами.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.

У постанові Верховного Суду від 14.05.2019 у справі №825/3990/14 викладена правова позиція, що недоведеність фактичного здійснення господарської операції позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкової вигоди, а покупця - права на формування цієї податкової вигоди навіть за наявності правильно оформлених за зовнішніми ознаками та формою, але недостовірних та у зв`язку з цим юридично дефектних первинних документів, та незважаючи на наявність у платника податку доказів сплати продавцеві вартості товарів/послуг, якщо рух коштів не забезпечений зв`язком з господарською діяльністю учасників цих операцій. При цьому, відсутність ділової мети також є підставою для відмови у наданні податкової вигоди.

Згідно з висновком Верховного Суду у постанові від 05.09.2018 (адміністративне провадження №К/9901/2599/18) наявність у платника податкової накладної є обов`язковою, але не вичерпною підставою для визначення правильності формування податкового кредиту, адже правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на податковий кредит можуть мати лише реально вчинені господарські операції з придбання товарів (послуг) із метою використання таких товарів (послуг) в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності підприємства, а не саме лише оформлення відповідних документів.

Велика Палата Верховного Суду постановою від 07.07.2022 у справі №160/3364/19 відступила від висновку Верховного Суду України, викладеного, зокрема у постанові від 01.12.2015 у справі №826/15034/17 (№21-3788а15), що статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, у зв`язку із чим господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку.

У постанові від 07.07.2022 Велика Палата Верховного Суду зазначила, що формулювання Верховного Суду України - «статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю» - не ґрунтується на чинних нормах матеріального права, оскільки статус у юридичному розумінні - це перелік прав та обов`язків певного суб`єкта. Водночас жоден нормативно-правовий акт в Україні не містив визначення статусу фіктивного підприємства.

Велика Палата Верховного Суду виснувала, що суб`єкт господарювання з ознаками фіктивності є правосуб`єктним, незважаючи на дефекти при його створенні чи мету діяльності, а це суперечить висновкам Верховного Суду України про те, що «господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку».

Велика Палата Верховного Суду також зазначила, що вирок щодо посадової особи контрагента за статтею 205 Кримінального кодексу України, а також ухвала про звільнення особи від кримінальної відповідальності за цією статтею  у зв`язку із закінченням строків давності не можуть створювати преюдицію для адміністративного суду, якщо тільки суд кримінальної юрисдикції не встановив конкретні обставини щодо дій чи бездіяльності позивача. Такі вирок чи ухвала суду за результатами розгляду кримінального провадження мають оцінюватися адміністративним судом разом з наданими первинними документами та обставинами щодо наявності первинних документів, правильності їх оформлення, можливості виконання (здійснення) спірних господарських операцій, їх зв`язку з господарською діяльністю позивача та можливого використання придбаного товару (робіт, послуг) у подальшій діяльності.

Крім того, Велика Палата Верховного Суду підтримала правову позицію Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в постанові від 06.11.2018 у справі №822/551/18, про те, що до постановлення вироку в межах кримінального провадження протокол допиту під час досудового розслідування не може вважатися належним доказом в адміністративному судочинстві. При цьому, частиною четвертою статті 95 Кримінального процесуального кодексу України передбачено, що суд може обґрунтувати свої висновки лише на показаннях, які він безпосередньо сприймав під час судового засідання або отриманих у порядку, передбаченому статтею 255 цього Кодексу; суд не вправі обґрунтовувати судові рішення показаннями, наданими слідчому, прокурору, або посилатися на них.

Велика Палата також сформулювала висновок, відповідно до якого платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов`язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Отже, якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому, чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом.

Сам собою факт використання первинних документів з недостовірними даними для підтвердження обставин здійснення господарської операції не повинен автоматично вказувати на безпідставність даних податкового обліку. Натомість контролюючий орган має довести, що платник податків, приймаючи від контрагентів та використовуючи певні документи для цілей податкового обліку, діяв нерозумно, недобросовісно або без належної обачності. А це також пов`язано з фактичною можливістю й економічною доцільністю перевірки самим платником податків достовірності відомостей, які були включені до первинних документів. Мають бути наявні докази того, що розумними заходами добросовісний платник податків міг перевірити правдивість відповідних документів, а також мав достатні підстави, діючи з належною обачністю, для обґрунтованих сумнівів у їх змісті (пункт 109 постанови).

Крім того, норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами-постачальниками, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту та витрат, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків у вигляді позбавлення права на податковий кредит за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Аналогічний висновок викладений Верховним Судом в постановах від 18.05.2018 року у справі № П/811/1508/16, від 12.06.2018 року у справі № 802/1155/17-а, від 18.11.2019 року у справі № 808/3356/17.

ВИСНОВОК: Отже, визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій.

Саме по собі:

• лише наявність вироку щодо контрагента платника податків;
• лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства;
• лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій.

 

P.s. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

 

Матеріал по темі: «Статус фіктивного підприємства СУМІСНИЙ з легальною підприємницькою діяльністю»

 

Теги: фіктивність, фіктивний директор, фіктивне підприємництво, нікчемний правочин, фіктивний контрагент, податкові перевірки, налоговые споры, налоговые органы, акт проверки, налоговое уведомление решение, обжалование проверки, податкові спори, судова практика, Адвокат Морозов

Доведення господарської операції у разі дефектів первинних документів

Адвокат Морозов (судовий захист)

У разі дефектів первинних документів та невизнання стороною факту постачання товару, сторони не позбавлені можливості доводити постачання товару іншими доказами

29 листопада 2019 року Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного господарського суду в рамках справи №  914/2267/18 (ЄДРСРУ № 85972236) досліджував питання щодо доведення господарської операції у разі дефектів документів.

Згідно пункту 1 частини 2 статті 11 Цивільного кодексу України: підставами виникнення цивільних прав та обов`язків, зокрема, є договори та інші правочини.

Статтею 526 Цивільного кодексу України визначено: що зобов`язання має виконуватися належним чином відповідно до умов договору та вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства, а за відсутності таких умов та вимог - відповідно до звичаїв ділового обороту або інших вимог, що звичайно ставляться.

Згідно зі статтею 193 Господарського кодексу України: суб`єкти господарювання та інші учасники господарських відносин повинні виконувати господарські зобов`язання належним чином відповідно до закону, інших правових актів, договору, а за відсутності конкретних вимог щодо виконання зобов`язання - відповідно до вимог, що у певних умовах звичайно ставляться; до виконання господарських договорів застосовуються відповідні положення Цивільного кодексу України з урахуванням особливостей, передбачених цим Кодексом; не допускаються одностороння відмова від виконання зобов`язань, крім випадків, передбачених законом, а також відмова від виконання або відстрочка виконання з мотиву, що зобов`язання другої сторони за іншим договором не було виконано належним чином.

Водночас, відповідно до статті 509 Цивільного кодексу України: зобов`язанням є правовідношення, в якому одна сторона (боржник) зобов`язана вчинити на користь другої сторони (кредитора) певну дію (передати майно, виконати роботу, надати послугу, сплатити гроші тощо) або утриматися від певної дії, а кредитор має право вимагати від боржника виконання його обов`язку; зобов`язання виникають з підстав, встановлених статтею 11 цього Кодексу; зобов`язання має ґрунтуватися на засадах добросовісності, розумності та справедливості.

Згідно зі змістом статті 530 Цивільного кодексу України, якщо строк (термін) виконання боржником обов`язку не встановлений або визначений моментом пред`явлення вимоги, кредитор має право вимагати його виконання у будь-який час. Боржник повинен виконати такий обов`язок у семиденний строк від дня пред`явлення вимоги, якщо обов`язок негайного виконання не випливає із договору або актів цивільного законодавства.

З положень статті 509 Цивільного кодексу України та статті 173 Господарського кодексу України вбачається, що: господарським визнається зобов`язання, що виникає між суб`єктом господарювання та іншим учасником (учасниками) відносин у сфері господарювання з підстав, передбачених цим Кодексом, в силу якого один суб`єкт (зобов`язана сторона, у тому числі боржник) зобов`язаний вчинити певну дію господарського чи управлінсько-господарського характеру на користь іншого суб`єкта (виконати роботу, передати майно, сплатити гроші, надати інформацію тощо), або утриматися від певних дій, а інший суб`єкт (управнена сторона, у тому числі кредитор) має право вимагати від зобов`язаної сторони виконання її обов`язку.

Нормами статті 627 Цивільного кодексу України встановлено свободу договору, тобто відповідно до статті 6 цього Кодексу сторони є вільними в укладенні договору, виборі контрагента та визначенні умов договору з урахуванням вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства, звичаїв ділового обороту, вимог розумності та справедливості.

В той же час 19 березня 2019 року Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в рамках справи №809/1718/15, адміністративне провадження №К/9901/19199/18 (ЄДРСРУ № 80580345) підтвердив, що договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку.

Статтею 193 Господарського кодексу України визначено, що: суб`єкти господарювання та інші учасники господарських відносин повинні виконувати господарські зобов`язання належним чином відповідно до закону, інших правових актів, договору; також кожна сторона повинна вжити усіх заходів, необхідних для належного виконання нею зобов`язання, враховуючи інтереси другої сторони та забезпечення загальногосподарського інтересу.

Відповідно до статей 526, 525 Цивільного кодексу України: зобов`язання має виконуватись належним чином відповідно до умов договору та вимог цивільного кодексу, інших актів цивільного законодавства, а за відсутності таких умов та вимог - відповідно до звичаїв ділового обороту або інших вимог, що звичайно ставляться; одностороння відмова від зобов`язання або одностороння зміна його умов не допускається.

Факт належного виконання зобов`язання повинен підтверджуватися первинними документами, котрі відповідають вимогам «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку» та статті 9 Закону України «Про бухгалтерським облік та фінансову звітність».

Згідно із статтею 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську діяльність.

Згідно зі статтею 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні": підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення; для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарських операцій, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Для з`ясування правової природи як господарської операції, так і договору (укладенням якого опосередковувалося виконання цієї операції) необхідно вичерпно дослідити фактичні права та обов`язки сторін у процесі виконання операції, фактичний результат, до якого прагнули учасники такої операції, та оцінити зміни майнового стану, які відбулися у сторін в результаті операції. Зважаючи на принцип превалювання сутності над формою, судам слід було врахувати, фактичне здійснення господарської операції, повинно підтверджуватися, в тому числі, і реальним джерелом походження товару (його виробництва, попередньої купівлі тощо) в обсязі, зазначеному у первинному документі.

Окрім того для опосередкованого підтвердження реальності господарської операції необхідно встановити чи має місце відображення операції з отримання товару у податковій звітності.

При цьому, колегія суддів констатує, що відповідно до визначення термінів, що містяться в статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Частинами першою та другою статті 3 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" визначено, що метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансовий стан та результати діяльності підприємства. Бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Підпунктом 2.1 пункту 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку (затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 88 від 24 травня 1995 року), в редакції, чинній на момент розгляду справи, (далі - Положення) визначено, що первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.

Таким чином із системного аналізу законодавчих актів котрі регулюють господарську діяльність вбачається, що визначальною ознакою господарської операції є те, що внаслідок її здійснення має відбутися реальний рух активів, отже, судам у розгляді справи належало дослідити, окрім обставин оформлення первинних документів, наявність або відсутність реального руху такого товару. Зокрема, обставини здійснення перевезення товару поставленого за спірними видатковими накладними, обставини зберігання та використання цього товару у господарській діяльності покупця.

Аналогічно, відносно первинних бухгалтерських документів висловився Верховний суд України і в рішенні від 19 квітня 2016 року у справі  № 21-4985а15   вказавши, що господарська операція пов’язана не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу, а сам договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку.

Вказаної позиції дотримується і Верховний суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 27 лютого 2018 року по справі № 813/1766/17, адміністративне провадження №К/9901/3360/17 (ЄДРСРУ № 72486685).

Окрім цього, наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі платника у зв'язку з його господарською діяльністю.

Аналогічні правові висновки викладені в постановах Верховного Суду від 19 червня 2018 року по справі №826/7704/16 (адміністративне провадження №К/9901/38191/18) та від 17 квітня 2018 року по справі №820/475/17 (адміністративне провадження №К/9901/4907/17).

При цьому у разі дефектів первинних документів та невизнання стороною факту постачання спірного товару, сторони не позбавлені можливості доводити постачання товару іншими доказами, які будуть переконливо свідчити про фактичні обставини здійснення постачання товару.

Дана позиція стосовно дослідження всіх доказів на підтвердження факту здійснення господарської операції в сукупності (в тому числі й податкові накладні) наведена у Постанові Верховного Суду від 4 листопада 2019 року по справі № 905/49/15 (ЄДРСРУ № 85393893), Постанові Верховного Суду від 5 грудня 2018 року по справі № 915/878/16 (ЄДРСРУ № 78327140).

Теги: нікчемний правочин, фіктивний контрагент, податкові перевірки, налоговые споры, налоговые органы, видаткова накладна, налоговое уведомление решение, обжалование проверки, ефективний спосіб, судова практика, Адвокат Морозов

Витребування первинно – бухгалтерських документів у контрагента

Адвокат Морозов (судовий захист)

Верховний суд: витребування первинно – бухгалтерських документів у контрагента є не ефективним способом судового захисту. 

18 липня 2019 року Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного господарського суду в рамках справи № 920/364/18 (ЄДРСРУ № 83117882) досліджував питання ефективності судового захисту щодо зобов’язання контрагента оформити та видати видаткову накладну,  яка є первинним документом та підтверджує виконання господарської операції.

Суть справи: Контрагент, отримавши товар, не вчиняє дії з підписання та скріплення печаткою видаткової накладеної, чим порушує право Позивача (платника податків) на належне ведення бухгалтерського, фінансово-господарської та податкової звітності.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог у цій справі, суд першої інстанції дійшов висновку про необґрунтованість позовних вимог, оскільки у матеріалах справи відсутні будь-які докази на підтвердження фактичного здійснення господарської операції. Суд апеляційної інстанції, залишаючи без змін рішення суду першої інстанції, в свою чергу, виходив з того, що звернення Позивача з вимогою до Відповідача про зобов`язання вчинити дії, а саме підписати та скріпити печаткою видаткову накладну, є неналежним способом захисту прав Позивача.

Статтею 16 ЦК України, положення якої кореспондуються з положеннями статті 20 ГК України, встановлено, що кожна особа має право звернутися до суду за захистом свого особистого немайнового або майнового права та інтересу.

Зазначеними нормами матеріального права визначено способи захисту прав та інтересів, і цей перелік не є вичерпним. Отже, суд може захистити цивільне право або інтерес іншим способом, що встановлений договором або законом. Застосування конкретного способу захисту цивільного права залежить як від змісту суб`єктивного права, за захистом якого звернулася особа, так і від характеру його порушення.

Надаючи правову оцінку належності обраного зацікавленою особою способу захисту, судам належить зважати і на його ефективність з точки зору статті 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (далі - Конвенція). Так, у рішенні від 15.11.1996 у справі "Чахал проти Об`єднаного Королівства" Європейський суд з прав людини (далі - ЄСПЛ) наголосив, що зазначена норма гарантує на національному рівні ефективні правові засоби для здійснення прав і свобод, що передбачаються Конвенцією, незалежно від того, яким чином вони виражені у правовій системі тієї чи іншої країни. Суть цієї статті зводиться до вимоги надати людині такі міри правового захисту на національному рівні, що дозволили б компетентному державному органові розглядати по суті скарги на порушення положень Конвенції та надавати відповідний судовий захист, хоча держави-учасниці Конвенції мають деяку свободу розсуду щодо того, яким чином вони забезпечують при цьому виконання своїх зобов`язань. Крім того, ЄСПЛ акцентував, що за деяких обставин вимоги статті 13 Конвенції можуть забезпечуватися всією сукупністю засобів, що передбачаються національним правом.

Оцінюючи належність обраного позивачем способу захисту та обґрунтовуючи відповідний висновок, судам слід виходити із його ефективності, а це означає, що вимога на захист цивільного права має відповідати змісту порушеного права та характеру правопорушення, забезпечити поновлення порушеного права, а у разі неможливості такого поновлення - гарантувати особі можливість отримання нею відповідного відшкодування.

Отже, підставою для звернення до суду є наявність порушеного права, а таке звернення здійснюється особою, котрій це право належить, і саме з метою його захисту. Відсутність обставин, які підтверджували б наявність порушення права особи, за захистом якого вона звернулася, є підставою для відмови у задоволенні такого позову.

За змістом статті 2 ГПК України завданням господарського судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів, пов`язаних із здійсненням господарської діяльності, та розгляд інших справ, віднесених до юрисдикції господарського суду, з метою ефективного захисту порушених, невизнаних або оспорюваних прав і законних інтересів фізичних та юридичних осіб, держави.

Право на звернення до господарського суду в установленому цим Кодексом порядку гарантується. Ніхто не може бути позбавлений права на розгляд його справи у господарському суді, до юрисдикції якого вона віднесена законом. Юридичні особи та фізичні особи - підприємці, фізичні особи, які не є підприємцями, державні органи, органи місцевого самоврядування мають право на звернення до господарського суду за захистом своїх порушених, невизнаних або оспорюваних прав та законних інтересів у справах, віднесених законом до юрисдикції господарського суду, а також для вжиття передбачених законом заходів, спрямованих на запобігання правопорушення (частини перша, друга статті 4 зазначеного Кодексу).

За змістом статті 20 ГПК України господарські суди розглядають справи у спорах, що виникають у зв`язку із здійсненням господарської діяльності (крім справ, передбачених частиною другою цієї статті), та інші справи у визначених законом випадках.

Отже, у розумінні наведених положень правом на пред`явлення позову до господарського суду наділені, зокрема, юридичні особи, а суд шляхом відкриття провадження у справах здійснює захист осіб, права та охоронювані законом інтереси яких порушені або оспорюються.

Суд зобов`язаний з`ясувати характер спірних правовідносин (предмет і підстави позову), наявність/відсутність порушеного права чи інтересу та можливість його поновлення/захисту в обраний спосіб. Наведена правова позиція викладена у постанові Верховного Суду України від 04.10.2017 у справі № 914/1128/16, постанові Верховного Суду від 22.01.2019 у справі № 912/1856/16, постанові Великої Палати Верховного Суду від 11.08.2018 у справі № 905/1926/16.

Установивши наявність в особи, яка звернулася з позовом, суб`єктивного матеріального права або охоронюваного законом інтересу, на захист яких подано позов, суд з`ясовує наявність чи відсутність факту порушення або оспорення і, відповідно, ухвалює рішення про захист порушеного права або відмовляє позивачу у захисті, встановивши безпідставність та необґрунтованість заявлених вимог.

Предметом позову є матеріально-правова вимога позивача до відповідача, а підставою - посилання на належне йому право, юридичні факти, що призвели до порушення цього права, та правове обґрунтування необхідності його захисту.

Прикладами відсутності предмета спору можуть бути дії сторін, чи настання обставин,  якщо між сторонами у зв`язку з цим не залишилося неврегульованих питань або самими сторонами врегульовано спірні питання  (правова позиція Верховного Суду у складі колегії суддів Першої судової палати Касаційного цивільного суду викладена у постанові від 03.05.2018 у справі № 404/251/17).

ВАЖЛИВО: Верховний Суд відзначає, що предметом позову не може бути встановлення обставин, зокрема обов`язку оформлення документів, які є доказами у справі, що має місце у цьому випадку, оскільки видаткова накладна як акт підтверджує наявність або відсутність виконання позивачем зобов`язань з поставки товару та прийняття їх іншою особою, які є юридичними фактами та належать до підстав позову.

Захист майнового чи немайнового права чи законного інтересу відбувається шляхом прийняття судом рішення про примусове виконання відповідачем певних дій або зобов`язання утриматися від їх вчинення.

Заявлена позивачем у цій справі вимога про зобов`язання відповідача оформити (підписати) видаткову накладну не призводить до поновлення порушеного права позивача та, у разі її задоволення, не може бути виконана у примусовому порядку, оскільки відсутній механізм виконання такого рішення.

Таким чином, така вимога не відповідає способам захисту прав, установленим чинним законодавством, і, як наслідок, не призводить до поновлення порушеного права позивача. Отже, спори про зобов`язання надати чи підписати накладну не можуть бути розглянуті й у порядку іншого (ніж господарське) судочинства, оскільки є не ефективним способом захисту.

Велика Палата Верховного Суду неодноразово звертала увагу, що застосування конкретного способу захисту цивільного права залежить як від змісту права чи інтересу, за захистом якого звернулася особа, так і від характеру його порушення, невизнання або оспорення. Такі право чи інтерес мають бути захищені судом у спосіб, який є ефективним, тобто таким, що відповідає змісту відповідного права чи інтересу, характеру його порушення, невизнання або оспорення та спричиненим цими діяннями наслідкам. Подібні висновки сформульовані, зокрема у постановах Великої Палати Верховного Суду від 05.06.2018 у справі №338/180/17, від 11.09.2018 у справі №905/1926/16, від 30.01.2019 у справі №569/17272/15-ц.

ВИСНОВОК: На думку Верховного суду спори про зобов`язання контрагента надати чи підписати видаткову накладну є не ефективним способом захисту, оскільки ефективність таких позовних вимог викликає обґрунтований сумнів з огляду на об`єктивну неможливість сприяти відновленню порушеного права.

В рамках податкового обліку доказом виконання чи здійснення господарської операції, відповідно до сталої  судової практики, є фактична зміна майнового стану платника податків, а недоліки та/або відсутність первинно – бухгалтерського документу не є підставою для визнання операції фіктивною, оскільки всі докази оцінюються судом в сукупності.

Матеріал по темі: «Фактичні докази господарської операції & спростування її безтоварності», «Податкові спори: реальність здійснення господарської операції», «Реальність господарських операцій та/або нікчемність правочинів» та ін.

Теги: нікчемний правочин, фіктивний контрагент, податкові перевірки, налоговые споры, налоговые органы, видаткова накладна, налоговое уведомление решение, обжалование проверки, ефективний спосіб, судова практика, Адвокат Морозов

Реальність господарських операцій та/або нікчемність правочинів

Адвокат Морозов (судовий захист)

Визнання правочинів нікчемними та/або встановлення реальності господарських операцій у податкових спорах.

02 квітня 2019 року Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в рамках справи № 2а-3925/12/2170, адміністративне провадження №К/9901/3257/18 (ЄДРСРУ № 80867725) досліджував питання правомірності встановлення актом податкової перевірки нікчемності правочину.

Правочин, який вчинений з метою, що завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, згідно з частиною першою статті 203, частиною другою статті 215 ЦК України є нікчемним.

Право органу державної податкової служби самостійно визнавати нікчемними правочини законом не передбачено.

Аналогічна правова позиція висловлена 17.01.2018 р. та 24.01.2018 р. Верховним Судом у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в контексті справ № 2а-9880/12/1370 (ЄДРСРУ 71692581),  №  2а-11097/12/2070 (ЄДРСРУ 71834563), № 826/3446/13-а  (ЄДРСРУ 71829617), № 2а-11097/12/2070  (ЄДРСРУ 71829442), № 2а-6341/12/2070  (ЄДРСРУ 71829249).

Отже, підстави нікчемності правочину встановлюються законом, а встановлення актом перевірки нікчемності правочину знаходиться за межами компетенції податкового органу, не належить до функції контролю дотримання платниками податків податкового законодавства. Не вимагається визнання такого договору і в суді. За наявності відповідних обставин предметом розгляду та дослідження є податкові наслідки вчинення відповідних дій без урахування наявності цивільно-правового договору та реальність господарських операцій, як підстава виникнення права на формування платником податку своїх даних податкового обліку.

20 березня 2018 року Верховним Судом у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в контексті справи № 805/10886/13-а, адміністративне провадження №К/9901/1424/18 (ЄДРСРУ № 72863889)  викладено правову позицію, яка зводиться до наступного.

Жодним законом не передбачено право органу державної податкової служби самостійно, в позасудовому порядку, визнавати нікчемними правочини і дані, вказані платником податків в податкових деклараціях.   Відтак, встановлення актом перевірки нікчемності правочину знаходиться за межами компетенції податкового органу, не належить до функції контролю дотримання платниками податків податкового законодавства.

Верховний Суд вважає за наявності ознак нікчемності правочину, податкові органи мають право та повинні звертатися до судів з позовами про стягнення в доход держави коштів, отриманих по правочинах, здійснених з метою, що свідомо суперечить інтересам держави і суспільства, посилаючись на їх нікчемність, а не класти власний висновок в основу податкового правопорушення та визначати на цій підставі грошове зобов'язання.

Аналогічна позиція міститься у постанові Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 04 грудня 2018 року по справі № 813/2230/13-а, адміністративне провадження №К/9901/28484/18 (ЄДРСРУ № 78325837) та 11 грудня 2018 року по справі  №810/4274/16, адміністративне провадження №К/9901/41566/18 (ЄДРСРУ № 78468199).

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити, перелік яких визначено у цій нормі.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності. Це однаковою мірою стосується як витрат із податку на прибуток, так і сум податкового кредиту з ПДВ.

При цьому, вищенаведені норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами - постачальниками, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту/витрат, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків у вигляді позбавлення права на формування валових витрат за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Верховний Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що не підтвердження операцій за ланцюгом постачання, так само як і податкова інформація про відсутність укладених трудових договорів між контрагентом та фактичним виконавцем робіт/ послуг, так само як і інші порушення податкової дисципліни, допущені контрагентом платника податків або третіми особами, не є свідченням нереальності господарських операцій, за умови їх підтвердження належними та допустимими первинними документами податкового та бухгалтерського обліку (Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 21 грудня 2018 року в рамках справи № 805/2030/16-а,адміністративне провадження №К/9901/28918/18 (ЄДРСРУ № 78771679), від 21 грудня 2018 року по справі № 826/5774/17, адміністративне провадження №К/9901/63719/18 (ЄДРСРУ № 78771564), від 20 грудня 2018 року по справі №826/9632/16, адміністративне провадження №К/9901/32828/18 (ЄДРСРУ № 78716371), від 20 грудня 2018 року по справі №826/20081/16, адміністративне провадження №К/9901/42306/18 (ЄДРСРУ № 78716040), від 20 грудня 2018 року по справі №815/4992/16, адміністративне провадження №К/9901/41342/18, від 20 грудня 2018 року по справі № 820/2946/18, адміністративне провадження №К/9901/64596/18 (ЄДРСРУ № 78771722) та від 20 грудня 2018 року по справі № 818/770/17, адміністративне провадження №К/9901/38096/18 (ЄДРСРУ № 78771434)).

Податковий орган наділений такою сукупністю повноважень, належна реалізація яких надає можливість виявити податкові правопорушення, допущені контрагентом при здійсненні своєї господарської діяльності, та притягнути саме його до відповідальності, що охоплюється принципом індивідуальної відповідальності платника податків (Постанова КАС ВС від 19 лютого 2019 року по справі № П/811/217/17, адміністративне провадження №К/9901/38084/18, ЄДРСРУ № 79956733).

Відтак, за умови не встановлення податковим органом наявності замкнутої схеми руху коштів, яка б могла свідчити про узгодженість дій позивача та його постачальника для одержання ним незаконної податкової вигоди, останнє не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу (Постанова КАС ВС від 9 березня 2019 року по справі № 810/302/15, адміністративне провадження №К/9901/19359/18 (ЄДРСРУ № 80580348).

Підпунктом 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 ПК України презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

За змістом указаної норми, за умови подання платником податків усіх належним чином оформлених документів, передбачених податковим законодавством, дані податкового обліку вважаються сформованими платником податків правомірно (обґрунтовано).

Однак суд константує, що контролюючий орган не позбавлений можливості довести в установленому порядку факт невідповідності задекларованих наслідків господарської операції платника податків у податковому обліку фактичним обставинам за умови доведення факту, що відомості, які містяться в таких документах, є недостовірними.

Таким чином, виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, негативні наслідки, зокрема, у вигляді позбавлення права на формування платником даних свого податкового обліку, можуть бути застосовані саме до того платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи.

Так само і саме собою невиконання контрагентами своїх податкових обов'язків не може бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаність платника податків із протиправним характером діяльності його контрагентів та відповідно недостовірності задекларованих даних податкового обліку платника податків.

ВИСНОВОК: Довести правомірність своїх дій чи бездіяльності в адміністративному судочинстві зобов'язаний суб'єкт владних повноважень, водночас суб'єкт господарювання має спростувати доводи суб'єкта владних повноважень, якщо їх обґрунтованість заперечує.

Таким чином, обов’язок доведення фактичних обставин та правомірності господарських операцій між контрагентами покладається на кожну із сторін судового процесу.

Теги: нікчемний правочин, фіктивний контрагент, податкові перевірки, налоговые споры, налоговые органы, акт проверки, налоговое уведомление решение, обжалование проверки, податкові спори, судова практика, Адвокат Морозов