Надмірний формалізм при направленні податкового повідомлення-рішення платнику податків

 

Адвокат Морозов (судовий захист)

Надмірний формалізм при встановленні обставин надіслання, доставлення та вручення податкового повідомлення-рішення на адресу платника податків

28 травня 2026 року Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в рамках справи № 520/22570/25, адміністративне провадження № К/990/6462/26 (ЄДРСРУ № 136925707) досліджував питання щодо надмірного формалізму при  направленні податкового повідомлення-рішення платнику податків.

 

Щодо порядку направлення та вручення податкового повідомлення-рішення 

Суть справи: Податкові повідомлення-рішення було надіслано ГУ ДПС на податкову адресу платника податків, що підтверджується копією рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення, але вказане рекомендоване відправлення повернулося відправнику неврученим з відміткою органу поштового зв`язку про його повернення за закінченням терміну зберігання.

Пунктом 58.3 статті 58 Податкового кодексу України (далі - ПК України) встановлено, що податкове повідомлення - рішення надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

Порядок листування платників податків та контролюючих органів закріплено у статті 42 ПК України.

Пунктом 42.1 статті 42 ПК України встановлено, що податкові повідомлення - рішення, податкові вимоги або інші документи з питань адміністрування податків, зборів, платежів, податкового контролю, у тому числі з питань проведення перевірок, звірок, адресовані контролюючим органом платнику податків, повинні бути складені у письмовій формі, відповідним чином підписані та у випадках, передбачених законодавством, завірені печаткою такого контролюючого органу і відображатися в електронному кабінеті.

(!) Відповідно до пункту 42.2 статті 42 ПК України документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).

Згідно з пунктом 42.3 статті 42 ПК України якщо платник податків у порядку та у строки, визначені статтею 66 цього Кодексу, повідомив контролюючий орган про зміну податкової адреси, він на період з дня державної реєстрації зміни податкової адреси до дня внесення змін до облікових даних такого платника податків звільняється від виконання вимог документів, надісланих йому контролюючим органом за попередньою податковою адресою та в подальшому повернених як таких, що не знайшли адресата.

За приписами пункту 42.5 статті 42 ПК України у разі якщо платник податків не подав заяву про бажання отримувати документи через електронний кабінет, листування з платником податків здійснюється шляхом надіслання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручаються платнику податків (його представнику).

У разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ у зв`язку з відсутністю за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їхньою відмовою прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.

Отже, законодавець передбачив два окремих випадки, коли документи вважаються належним чином врученими платнику податків: 1) надіслані за адресою платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або 2) особисто вручені платнику податків або його законному чи уповноваженому представникові.

Відповідну правову позицію викладено в постанові Верховного Суду від 8 квітня 2021 року у справі № 812/821/17.

Водночас у разі надіслання документів поштою, крім отримання платником цієї кореспонденції на пошті, вони також вважаються врученими у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.

Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 15 лютого 2024 року у справі №640/9016/20, від 24 вересня 2025 року у справі № 520/7480/25.

ВИСНОВОК № 1: Законодавець передбачив два окремих випадки, коли документи вважаються належним чином врученими платнику податків, якщо платник податків не подав заяву про бажання отримувати документи через електронний кабінет: 

 1) надіслані за адресою платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або 

2) особисто вручені платнику податків або його законному чи уповноваженому представникові. 

Водночас у разі надіслання документів поштою, крім отримання платником цієї кореспонденції на пошті, вони також вважаються врученими у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.

 

Щодо поновлення строку звернення до суду при оскарженні ППР

В більшості випадків (перевищення термінів) інформація за поштовим трекінгом буде відсутня в електронному реєстрі АТ "Укрпошта", що не дає можливості встановити дату відправлення вказаних податкових повідомлень-рішень поштою та їх повернення.

Порядок надання послуг поштового зв`язку, права та обов`язки операторів поштового зв`язку і користувачів послуг поштового зв`язку визначають та відносини між ними регулюють Правила надання послуг поштового зв`язку, затверджені постановою Кабінету Міністрів України від 5 березня 2009 року № 270 (далі - Правила № 270).

Відповідно до пункту 73 Правил № 270 інформація про надходження реєстрованого поштового відправлення, поштового переказу, повідомлення про вручення поштового відправлення, поштового переказу надсилається адресату у вигляді текстового повідомлення за номером телефону мобільного зв`язку, зазначеним на поштовому відправленні, поштовому переказі, а в разі відсутності номера телефону мобільного зв`язку - шляхом вкладення до абонентської поштової скриньки бланка повідомлення про надходження поштового відправлення або в інший спосіб, встановлений оператором поштового зв`язку.

Пунктом 86 Правил № 270 передбачено, що у разі коли адресата (одержувача) неможливо поінформувати про надходження реєстрованого поштового відправлення, поштового переказу за номером телефону мобільного зв`язку, зазначеним відправником у поштовій адресі, або шляхом надсилання повідомлення технічними засобами, визначеними оператором поштового зв`язку, до його абонентської поштової скриньки (у разі її наявності) вкладається повідомлення про надходження такого поштового відправлення, поштового переказу.

У разі неможливості вручення адресатам (одержувачам) поштові відправлення, внутрішні поштові перекази зберігаються об`єктом поштового зв`язку місця призначення протягом строку, що встановлюється оператором поштового зв`язку, відправлення EMS - 14 календарних днів, міжнародні поштові перекази - відповідно до укладених угод (пункту 101 Правил № 270).

Після закінчення встановленого строку зберігання поштові відправлення, поштові перекази повертаються відправнику, крім випадків, коли відправником надано розпорядження не повертати (пункт 102 Правил № 270).

Верховний суд акцентує увагу, що суди попередніх інстанцій допускають надмірний формалізм встановивши дотримання контролюючим органом вимог ПК України щодо направлення платнику податків податкових повідомлень-рішень не перевірвши коли саме платник фактично дізнався чи об`єктивно мав можливість дізнатись про їх наявність.

ВИСНОВОК № 2: Верховний суд вказує, що судами повинно бути перевірено три фактора: відправлення ППР отримувачу через Укрпошту – доставлення до відділення поштового зв’язку – порядок зберігання та вручення поштового відправлення платнику податків), а саме:

1)   дотримання вимог Порядку № 270 при направленні платнику поштової кореспонденції у вигляді ППР (рекомендованим листом з повідомленням про вручення);

2)   чи було поштове відправлення, яким оскаржувані податкові повідомлення-рішення були направлені платнику  належним чином доставлено на адресу платника податків:

3)    чи дотримано порядок зберігання та вручення поштового відправлення.

  

Матеріал по темі: «Наказ на податкову перевірку повинен бутинадісланий або отриманий не пізніше ніж за 10 днів?»

 

 

Теги: налоговая проверка, податкова перевірка, наказ про проведення податкової перевірки, не допуск проверяющего, приказ на проведение налоговой проверки, оскарження наказу, направление, повідомлення платника податків, обжалование приказа налоговой, ДПС, НУР, ППР, Адвокат Морозов

Період діяльності платника податків, який перевіряється в ході фактичних перевірок

 

Адвокат Морозов (судовий захист)

Щодо правової можливості охоплення під час проведення фактичної перевірки минулого періоду здійснення господарської діяльності

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно пункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Відповідно до п.80.1 ст.80 Податкового кодексу України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Пунктом 81.1 статті 81 Податкового кодексу передбачено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, ряду документів, зокрема: копії наказу про проведення перевірки.

Відповідно до вимог статті 81 Податкового кодексу, в наказі про проведення перевірки зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися.

За змістом пункту 102.1 статті 102 Податкового кодексу контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня - у разі проведення перевірки операції відповідно до статей 39 і 39-2 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.

Верховний Суд у постанові від 26 березня 2024 року у справі №420/9909/23, ухваленої у складі Судової палати, вказав, що за змістом яких податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки. Тобто, якщо відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), покликання у наказі на сам лише підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Відповідно, такий наказ не можна вважати протиправним.

Аналогічна правова позиція зазначена Верховним Судом у постанові від 28 травня 2024 року по справі №280/1431/23.

Верховний Суд у постанові від 19 листопада 2024 року по справі № 160/2202/24 якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним.

(!!!) Щодо можливості проведення фактичної перевірки в межах 1095 днів та правомірності наказу про призначення такої перевірки було зроблено висновок і Верховним Судом у справі № 826/8284/17 (постанова від 20 травня 2022 року), у справі № 280/6832/2309 (постанова від 09 вересня 2024 року), у справі № 120/11036/23 (постанова від 06.02.2025).

Так, надаючи правову оцінку правомірності відображення у наказі про проведення фактичної перевірки посилання контролюючим органом лише на норми ст. 102 ПК України, у вищевказаних судових постановах Верховний Суд зазначає: «При цьому, з приводу посилань позивача на відсутність у наказі періоду діяльності, що буде перевірятися, суди відмітили, що він є зазначений «згідно статті 102 ПК України», яка, в свою чергу, передбачає, що контролюючі органи можуть проводити перевірки за період 1095 днів (3 роки)».

Верховний Суд у постанові від 06.02.2025 у справі № 120/11036/23 зазначив, що Податковим кодексом не встановлено будь-яких обмежень та/або заборон щодо періоду діяльності платника, який перевіряється в ході фактичних перевірок, крім статті 102 ПК України (не пізніше 1095 днів), а так само, як і використання під час проведення фактичної перевірки відповідних документів, визначених ПК України, податкової інформації, даних СОД РРО, інших матеріалів, отриманих в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи.

Відповідно до підпункту 86.7.5 пункту 86.7 статті 86 ПК України податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу на підставі висновку комісії контролюючого органу з питань розгляду заперечень протягом п`яти робочих днів, наступних за днем прийняття такого висновку комісією і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків, у порядку, визначеному підпунктом 86.7.1 цього пункту.

Згідно з пунктом 86.8 статті 86 ПК України податкове повідомлення-рішення приймається в порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом п`ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки, та надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

За наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та додаткових документів і пояснень, зокрема документів, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, поданих у порядку, встановленому цією статтею, податкове повідомлення-рішення приймається в порядку та строки, визначені пунктом 86.7 цієї статті.

Відповідно до усталених висновків Верховного Суду оцінка правомірності призначення і проведення перевірки надається під час розгляду справи про скасування податкового повідомлення-рішення. При цьому, у випадку встановлення допущення контролюючим органом істотних порушень під час призначення і проведення перевірки, які тягнуть за собою протиправність прийнятого рішення контролюючого органу, такі висновки можуть бути самостійною підставою для задоволення позову і скасування такого рішення.

ВИСНОВОК: Податковим кодексом не встановлено будь-яких обмежень та/або заборон щодо періоду діяльності платника, який перевіряється в ході фактичних перевірок, крім статті 102 ПК України (не пізніше 1095 днів).

 

 

 

 

 

Матеріал по темі: «Вимоги до  наказу податкової щодо проведення фактичної перевірки»

 

 

 

 

Теги: налоговая проверка, податкова перевірка, наказ про проведення податкової перевірки, не допуск проверяющего, приказ на проведение налоговой проверки, оскарження наказу, направление, повідомлення платника податків, обжалование приказа налоговой, ДПС, НУР, ППР, Адвокат Морозов

Підсудність спору щодо повернення коштів сплачених за податковим повідомленням-рішенням

 

Адвокат Морозов (судовий захист)

Підсудність спору щодо повернення платнику з бюджету сум адміністративно-господарського штрафу після скасування постанови про його застосування і податкових платежів після скасування податкового повідомлення-рішення

10 березня 2025 року Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного господарського суду в рамках справи № 912/2027/24 (ЄДРСРУ № 125732564) досліджував питання щодо підсудності спору щодо повернення платнику з бюджету сум адміністративно-господарського штрафу після скасування постанови про його застосування і податкових платежів після скасування податкового повідомлення-рішення.

Під час визначення предметної юрисдикції справ суди повинні виходити із суті права та/або інтересу, за захистом якого звернулася особа, заявлених вимог, характеру спірних правовідносин, змісту та юридичної природи обставин у справі.

При вирішенні питання про розмежування компетенції судів щодо розгляду адміністративних і господарських справ недостатньо застосування виключно формального критерію - визначення суб`єктного складу спірних правовідносин. Визначальною ознакою для правильного вирішення спору є характер правовідносин, з яких виник спір.

Публічно-правовий спір, на який поширюється юрисдикція адміністративних судів, є спором між учасниками публічно-правових відносин і стосується саме цих відносин, а суб`єкт владних повноважень у цих правовідносинах реалізує свої владо-управлінські функції.

Тоді як приватноправові відносини вирізняються наявністю майнового чи немайнового особистого інтересу учасника. Спір має приватноправовий характер, якщо він обумовлений порушенням або загрозою порушення насамперед майнового приватного права чи інтересу.

Так, у контексті конкретних обставин цієї справи зміст (суть) спірних правовідносин полягає у поверненні позивачу надміру сплачених ним до бюджету сум грошового (податкового) зобов`язання за платежем: податок на додану вартість, на підставі податкового повідомлення-рішення (які в подальшому скасовані у судовому порядку) і акта перевірки, яким встановлено порушення позивачем Податкового кодексу України, а тому відносини між сторонами є такими, що виникли із податкового законодавства та не регулюються нормами ЦК України. Вказівка у позовній заяві на положення цивільного законодавства, а саме статтю 1212 ЦК України, якою регулюються загальні положення про зобов`язання у зв`язку з набуттям, збереженням майна без достатньої правової підстави, не змінює суті та змісту спірних правовідносин.

Суди попередніх інстанцій з урахуванням обставин справи та висновків Великої Палати Верховного Суду щодо застосування норм права, викладених в постановах від 08.08.2023 у справі №910/5880/21 (пункт 38) та від 04.12.2018 у справі №910/23482/17 (пункти 6.11, 6.14, 6.23, 6.24), дійшли висновку, що спір, який виник у зв`язку з необхідністю повернення платнику податків грошових сум, сплачених ним до Державного бюджету за податковим повідомленням-рішенням, має публічно-правовий характер і має розглядатися за правилами адміністративного судочинства.

(!) У пункті 38 постанови від 08.08.2023 у справі №910/5880/21 Велика Палата Верховного Суду чітко вказала на відмінність правового регулювання повернення платнику з бюджету сум адміністративно-господарського штрафу після скасування постанови про його застосування і податкових платежів після скасування податкового повідомлення-рішення, звернувши увагу, що спір щодо повернення із бюджету сум податкових платежів має розглядатися в порядку адміністративного судочинства.

Як уже зазначалося, визначальним критерієм розмежування юрисдикції є характер спірних правовідносин.

Так, відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовано Податковим кодексом України.

У випадках вище наведених тверджень ДПС виступає суб`єктом владних повноважень, який має виконати або обґрунтовано відмовити виконати свої функції, передбачені Податковим кодексом України та іншим законодавством.

Оскільки відносини між сторонами є такими, що виникли з бюджетного та податкового законодавства та фактично стосуються повноважень відповідача щодо обліку обов`язкових платежів, повернення або зарахування податку, в тому числі на додану вартість, тобто заявлена у справі вимога про повернення коштів, сплачених за податковим повідомленням-рішенням за своєю суттю і є вимогою вирішити публічно-правовий спір, що унеможливлює розгляд цієї справи в порядку господарського судочинства.

В той же час, Верховний Суд погоджується, що висновки Великої Палати Верховного Суду, викладені у постанові від 08.08.2023 у справі № 910/5880/21 стосуються справ про стягнення штрафів, а не повернення податкових платежів.

ВИСНОВОК: Спір, який виник у зв`язку з необхідністю повернення платнику податків грошових сум, сплачених ним до Державного бюджету за податковим повідомленням-рішенням, має публічно-правовий характер і має розглядатися за правилами адміністративного судочинства.

 

 

 

Матеріал по темі: «Оскарження податкового повідомлення-рішення в межах справи про банкрутство»
 

 

Теги: налоговая проверка, податкова перевірка, наказ про проведення податкової перевірки, не допуск проверяющего, приказ на проведение налоговой проверки, оскарження наказу, направление, повідомлення платника податків, обжалование приказа налоговой, ДПС, НУР, ППР, Адвокат Морозов

Наказ на податкову перевірку повинен бути надісланий або отриманий не пізніше ніж за 10 днів?

 

Адвокат Морозов (судовий захист)

Наказ на податкову перевірку повинен бути надісланий або отриманий не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки?

25 лютого 2025 року Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в рамках справи № 620/7235/24, адміністративне провадження № К/990/1050/25 (ЄДРСРУ № 125414505) досліджував питання щодо надіслання або отримання наказу на податкову перевірку за 10 календарних днів.

Відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Згідно з пунктом 77.4 статті 77 Податкового кодексу України про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому (його представнику) не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки надіслано (вручено) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.

Відповідно до пункту 42.2 статті 42 Податкового кодексу України документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).

За змістом абзацу другого пункту 42.5 статті 42 Податкового кодексу України у разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ через відсутність за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їх відмову прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.

Узагальнюючи вищезазначене, Суд наголошує на тому, що документ вважається належним чином врученим, у випадку якщо він саме надісланий у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки.

Конструкція вказаних вище норм свідчить про те, що наказ про проведення перевірки має бути надісланим у відповідному порядку встановленому законодавством не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки (а не отриманим не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки платником податків).

ВИСНОВОК: Документ (наказ, направлення) вважається належним чином врученим, у випадку якщо він саме надісланий (не отриманий, а саме надісланий) у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки.

 

 

 

 

Матеріал по темі: «Вимоги до  наказу податкової щодо проведення фактичної перевірки»

 

 

 

Теги: налоговая проверка, податкова перевірка, наказ про проведення податкової перевірки, не допуск проверяющего, приказ на проведение налоговой проверки, оскарження наказу, направление, повідомлення платника податків, обжалование приказа налоговой, ДПС, НУР, ППР, Адвокат Морозов

Належне поштове (не)вручення наказу про проведення податкової перевірки

 

Адвокат Морозов (судовий захист)

Належне поштове (не) вручення наказу та повідомлення про проведення документальної позапланової невиїзної податкової перевірки до початку її проведення

26 вересня 2024 року Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в рамках справи № 600/6022/23-а, адміністративне провадження № К/990/28844/24 (ЄДРСРУ № 121907833) досліджував питання щодо належного поштового (не)вручення наказу та повідомлення про проведення документальної позапланової невиїзної податкової перевірки до початку її проведення.

Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 21 лютого 2020 року у справі № 826/17123/18 сформував правовий висновок, відповідно до якого, оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки інших підстав щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

У постанові від 22 вересня 2020 року у справі № 520/8836/18 судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду, окрім наведених вище висновків, зазначила, що перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Таким чином, податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню.

З урахуванням зазначеного для правильного вирішення справи необхідно вирішити питання  дотримання контролюючим органом вимог пункту 79.2 статті 79 Податкового кодексу України у взаємозв`язку із пунктом 42.2 статті 42 Податкового кодексу України щодо виконання відповідачем обов`язку (обов`язкової вимоги чинного податкового законодавства) з вручення платнику відповідної копії наказу та повідомлення про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки до початку її проведення.

Однак, такі документи разом з поштовим листом повернулися до ГУ ДПС у Чернівецькій області з відміткою на довідці Укрпошти від 10.01.2023 про невручення адресату, причина - «за закінченням терміну зберігання». При цьому, відповідач не заперечує отримання вказаного листа з відповідною відміткою про невручення його платнику податків саме 10.01.2023, тобто після початку проведення документальної позапланової невиїзної перевірки.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та Законами України.

Так, відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податкового кодексу України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Положеннями підпункту 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 Податкового кодексу України (тут і далі на момент виникнення спірних правовідносин) визначено, що платник податків має право бути присутнім під час проведення перевірок та надавати пояснення з питань, що виникають під час таких перевірок, та за власною ініціативою пояснення з питань, що не запитувалися контролюючим органом, ознайомлюватися та отримувати акти (довідки) перевірок, проведених контролюючими органами, перед підписанням актів (довідок) про проведення перевірки, у разі наявності зауважень щодо змісту (тексту) складених актів (довідок) підписувати їх із застереженням та подавати контролюючому органу письмові заперечення в порядку, встановленому цим Кодексом.

Згідно з положеннями підпунктів 21.1.1 та 21.1.4 пункту 21.1 Податкового кодексу України посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані: дотримуватися  Конституції України  та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій.

Глава  8  розділу  ІІ Податкового кодексу України  визначає види перевірок, які можуть бути проведені контролюючими органами, а також порядок та процедуру їх проведення. При цьому приписи  Податкового кодексу України  в цій частині установлюють і певні правила поведінки при здійсненні перевірки як для суб`єкта владних повноважень, так і для платника податків, чітке дотримання яких вимагається задля забезпечення балансу між публічними і приватними інтересами.

Положення статті 79 Податкового кодексу України  визначають особливості проведення документальної невиїзної перевірки.

Так, згідно з положеннями абз. 1 та 3 пункту 79.2 статті 79 Податкового кодексу України документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному  статтею 42  цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки. Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.

Відповідно до пункту 78.4 статті 78 Податкового кодексу України Про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків (крім перевірок, передбачених  підпунктом 78.1.22  пункту 78.1 цієї статті) надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному  статтею 42  цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.

Присутність платників податків під час проведення документальних невиїзних перевірок не обов`язкова (пункт 79.3 статті 79 Податкового кодексу України).

Отже, не зважаючи на те, що пунктом 79.3 статті 79 Податкового кодексу України передбачено необов`язковість присутності платника податків під час проведення документальних невиїзних перевірок, такий платник податків має право бути присутнім, що узгоджується з приписами підпункту 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 Податкового кодексу України.

Положення пункту 42.2 статті 42 Податкового кодексу України встановлено, що документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).

Згідно з положеннями пункту 42.5 статті 42 Податкового кодексу України у разі якщо платник податків не подав заяву про бажання отримувати документи через електронний кабінет, листування з платником податків здійснюється шляхом надіслання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручаються платнику податків (його представнику).

У разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ у зв`язку з відсутністю за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їхньою відмовою прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.

Таким чином, податковим законодавством передбачено два окремих випадки, коли документи вважаються належним чином врученими платнику податків (без використання електронного кабінету): 1) надіслані за адресою платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення  або 2) особисто вручені платнику податків або його законному чи уповноваженому представникові. Водночас, у разі надіслання документів поштою, крім отримання платником цієї кореспонденції на пошті, вони також вважаються врученими 3) у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.

Верховний Суд у питанні застосування положень пункту 79.2 статті 79 Податкового кодексу України у взаємозв`язку з пунктом 42.2 статті 42 Податкового кодексу України дотримується усталеної позиції, що з наказом про невиїзну перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку. Невиконання вказаних вимог призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності її правових наслідків. Оскільки невиїзна перевірка проводиться не за місцезнаходженням платника податків, завчасне (до початку перевірки) повідомлення його про час та місце проведення перевірки є гарантією його права на об`єктивну, повну та всебічну перевірку дотримання ним податкової дисципліни, включаючи можливість надання платником податків наявних у нього документів для підтвердження показників податкового обліку. Платник податків вважається також ознайомленим із наміром про проведення перевірки у разі неможливості вручення йому відповідних документів після проставлення поштовим органом відповідної відмітки.

Також, Суд звертає увагу, що у постанові Верховного Суду від 8 вересня 2021 року у справі № 816/228/17 колегія суддів Великої Палати Верховного Суду дійшла таких висновків: аналізованими нормами Податкового кодексу України (зокрема, пункт 42.2 статті 42, пункт 78.4, пункт 79.2 статті 79) з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів установлено умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок, зокрема документальних позапланових невиїзних. Лише їх дотримання може бути належною підставою наказу про проведення перевірки. З наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку.

Верховний Суд також сформував усталений підхід (зокрема, у постановах Верховного Суду від 06 серпня 2019 року у справі № 520/8681/18, від 11 червня 2020 року у справі № 823/1606/17, від 12 серпня 2021 року у справі № 640/3605/19), що наказ вважається надісланим контролюючим органом в порядку, встановленому законом, у разі повернення за закінченням терміну зберігання поштою наказу про проведення позапланової невиїзної перевірки, направленого на податкову адресу платника податків рекомендованим поштовим відправленням.Отже, істотною обставиною при вирішенні питання своєчасного повідомлення платника податків про проведення відносно нього перевірки є встановлення дати, з якої наказ про проведення перевірки вважається врученим у відповідності до вказаних вимог податкового законодавства.

З урахуванням положень пункту 42.5 статті 42 Податкового кодексу України такою є дата, зазначена поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення. Верховний Суд у своїх постановах неодноразово наголошував на тому, що суди в обов`язковому порядку повинні встановлювати причини невручення документів платнику податків та наявності/відсутності підстав вважати направлену кореспонденцію врученою відповідно до вимог статті 42 Податкового кодексу України, а відтак, і наявністю підстав вважати платника податків обізнаним про призначення перевірки до її початку.

Також, слід звернути увагу на окремі положення Поряду надання послуг поштового зв`язку, права та обов`язки операторів поштового зв`язку і користувачів послуг поштового зв`язку та регулюють відносини між ними унормований Правилами надання послуг поштового зв`язку, затвердженими постановою Кабінету Міністрів України від 05 березня 2009 року № 270 (тут і далі - Правила; в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до пункту 99 Правил рекомендовані поштові відправлення (крім рекомендованих листів з позначкою «Судова повістка»), рекомендовані повідомлення про вручення поштових відправлень, поштових переказів, адресовані фізичним особам, під час доставки за зазначеною адресою або під час видачі у приміщенні об`єкта поштового зв`язку вручаються адресату, а у разі його відсутності - будь-кому з повнолітніх членів сім`ї, який проживає разом з ним.

У разі відсутності адресата або повнолітніх членів його сім`ї до абонентської поштової скриньки адресата вкладається повідомлення про надходження зазначеного реєстрованого поштового відправлення, поштового переказу, рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення, поштового переказу.

У разі коли адресата неможливо повідомити про надходження реєстрованого поштового відправлення, поштового переказу за номером телефону, зазначеним відправником у поштовій адресі, до його абонентської поштової скриньки вкладається повідомлення про надходження такого поштового відправлення, поштового переказу (пункту 101 Правил).

За правилами абзаців першого, другого пункту 116 Правил у разі неможливості вручення одержувачам поштові відправлення, внутрішні поштові перекази зберігаються об`єктом поштового зв`язку місця призначення протягом одного місяця з дня їх надходження, відправлення «EMS» - 14 календарних днів, міжнародні поштові перекази - відповідно до укладених угод. За письмовою заявою відправника/адресата строк зберігання поштових відправлень, внутрішніх поштових переказів може бути продовжений за додаткову плату до двох місяців з дня надходження до об`єкта поштового зв`язку місця призначення.

Після закінчення встановленого строку зберігання поштові відправлення, поштові перекази повертаються відправнику (абзац перший пункту 117 Правил).

Таким чином, Правила надання послуг поштового зв`язку передбачають, що у разі невручення рекомендованого поштового відправлення під час доставки до абонентської поштової скриньки адресата вкладається повідомлення про надходження такого поштового відправлення. Саме ж рекомендоване поштове відправлення ще протягом одного місяця зберігається об`єктом поштового зв`язку місця призначення, забезпечуючи тим самим адресату можливість отримати таке поштове відправлення на підставі вищевказаного повідомлення. Після спливу встановленого строку зберігання поштове відправлення повертається відправнику з відміткою - «За закінченням терміну зберігання» (крім виключень, визначених Правилами). Такий підхід забезпечує адресату можливість отримати надіслане йому поштове відправлення згодом у разі, якщо з тих чи інших причин він його не отримав під час виходу працівника поштового оператора за його адресою.

(!!!) Отже, у випадку надіслання копії наказу і повідомлення про проведення перевірки поштою контролюючий орган має враховувати особливості, пов`язані із правилами вручення поштових відправлень в Україні.

Верховний Суд звертає увагу, що про обґрунтованість такого висновку свідчать і зміни, що були внесені законодавцем до пункту 79.2 статті 79 Податкового кодексу України.

Так, Законом України від 30 листопада 2021 року № 1914-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень», який набрав чинності з 01 січня 2022 року, пункт 79.2 статті 79 Податкового кодексу України було доповнено новим абзацом такого змісту: «У разі надіслання (вручення) відповідно до статті 42 цього Кодексу платнику податків (його представнику) копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення позапланової невиїзної перевірки, шляхом надсилання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення документальна позапланова невиїзна перевірка (крім перевірки, визначеної статтею 200 цього Кодексу) розпочинається не раніше 30 календарного дня з дати надсилання такого повідомлення та копії наказу».

Зазначене узгоджується з правовим висновком викладеним у постанові Верховного Суду від 15 лютого 2024 року у справі № 640/9016/20.

ВИСНОВОК:  З урахуванням викладеного вище, при призначені податкової перевірки контролюючий орган має враховувати особливості, пов`язані із правилами надсилання/вручення поштових відправлень в Україні, оскільки невиконання пункту 79.2 статті 79 ПК України є підставою для скасування податкових повідомлень-рішень, навіть без дослідження судом фактів порушення податкового законодавства.

 

 

Матеріал по темі: «Особливості надіслання наказу/направлення про документальну позапланову невиїзну перевірку»