Адвокат Морозов (судовий захист)
Нематеріальні активи: розроблення комп`ютерної
програми за замовленням платника податків
05 червня 2025 року Верховний Суд у складі колегії
суддів Касаційного адміністративного суду в рамках справи № 160/25897/21,
адміністративне провадження № К/990/16945/25 (ЄДРСРУ № 127920725) досліджував
питання щодо нематеріального активу у вигляді розроблення комп`ютерної
програми.
Методологічні засади формування у бухгалтерському
обліку інформації про нематеріальні активи і незавершені капітальні інвестиції
в нематеріальні активи (далі - нематеріальні активи) та розкриття інформації
про них у фінансовій звітності визначені Національним положенням (стандартом)
бухгалтерського обліку 8 «Нематеріальні активи», затвердженого наказом
Міністерства фінансів від 18 жовтня 1999 року №242, зареєстрованого в
Міністерстві юстиції України 2 листопада 1999 року за № 750/4043 (П(С)БО 8).
Норми цього Національного положення стандарту)
застосовуються підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами (далі
- підприємства) усіх форм власності (крім бюджетних установ та підприємств, які
відповідно до законодавства складають фінансову звітність за міжнародними
стандартами фінансової звітності) (пункт 2 розділу Загальні положення П(С)БО
8).
У пункті 5 розділу Загальні положення П(С)БО 8
встановлено, що бухгалтерський облік нематеріальних активів ведеться щодо
кожного об`єкта за такими групами, зокрема, авторське право та суміжні з ним
права (право на літературні, художні, музичні твори, комп`ютерні програми,
програми для електронно-обчислювальних машин, компіляції даних (бази даних),
виконання, фонограми, відеограми, передачі (програми) організацій мовлення
тощо), крім тих, витрати на придбання яких визнаються роялті.
За змістом пункту 6 П(С)БО 8 придбаний або отриманий
нематеріальний актив відображається в балансі, якщо існує імовірність одержання
майбутніх економічних вигод, пов`язаних з його використанням, та його вартість
може бути достовірно визначена.
Згідно з пунктами 7, 8 П(С)БО 8 нематеріальний актив,
отриманий в результаті розробки, слід відображати в балансі за умов, якщо
підприємство має: намір, технічну можливість та ресурси для доведення
нематеріального активу до стану, у якому він придатний для реалізації або
використання; можливість отримання майбутніх економічних вигод від реалізації
або використання нематеріального активу; інформацію для достовірного визначення
витрат, пов`язаних з розробкою нематеріального активу.
Якщо нематеріальний актив не відповідає вказаним
критеріям визнання, то витрати, пов`язані з його придбанням чи створенням,
визнаються витратами того звітного періоду, протягом якого вони були здійснені
без визнання таких витрат у майбутньому нематеріальним активом.
Придбані (створені) нематеріальні активи зараховуються
на баланс підприємства за первісною вартістю (пункт 10 П(С)БО 8).
Первісна вартість нематеріального активу, створеного
підприємством, включає прямі витрати на оплату праці, прямі матеріальні
витрати, інші витрати, безпосередньо
пов`язані із створенням цього нематеріального активу та приведенням його
до стану придатності для використання
за призначенням (оплата реєстрації юридичного права, амортизація патентів,
ліцензій тощо), (пункт 17 П(С)БО 8).
Первісна вартість нематеріальних активів збільшується
на суму витрат, пов`язаних із
удосконаленням цих нематеріальних активів і підвищенням їх можливостей
та строку використання, які сприятимуть збільшенню первісно очікуваних майбутніх економічних
вигод. Витрати, що здійснюються для підтримання об`єкта в придатному для
використання стані та одержання первісно визначеного розміру майбутніх
економічних вигод від його використання, включаються до складу витрат звітного
періоду (пункт 18 П(С)БО 8).
Відповідно до пунктів 25-27 розділу амортизація
нематеріальних активів П(С)БО 8, нарахування амортизації нематеріальних активів
(крім права постійного користування земельною ділянкою) здійснюється протягом
строку їх корисного використання, який встановлюється підприємством (у
розпорядчому акті) при визнанні цього об`єкта активом (при зарахуванні на
баланс).
Нематеріальні активи з невизначеним строком корисного
використання амортизації не підлягають. До нематеріальних активів з
невизначеним строком корисного використання належать ті, щодо яких
підприємством (у розпорядчому акті) не визначено обмеження строку, протягом
якого очікується збільшення грошових коштів (чи їх еквівалентів) від
використання таких нематеріальних активів.
При визначенні строку корисного використання об`єкта
нематеріальних активів слід ураховувати: строки корисного використання подібних
активів; моральний знос, що передбачається; правові або інші подібні обмеження
щодо строків його використання; очікуваний спосіб використання нематеріального
активу підприємством; залежність строку корисного використання нематеріального
активу від строку корисного використання інших активів підприємства.
Для нарахування амортизації нематеріальних активів
підприємство може застосовувати строки їх корисного використання, встановлені
податковим законодавством.
Метод амортизації нематеріального активу обирається
підприємством самостійно, виходячи з умов отримання майбутніх економічних
вигод. Якщо такі умови визначити неможливо, то амортизація нараховується із
застосуванням прямолінійного методу Розрахунок амортизації при застосуванні
відповідних методів нарахування здійснюється згідно з Національним положенням (стандартом)
бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», затвердженим наказом Міністерства
фінансів України від 27 квітня 2000 року №92, зареєстрованим у Міністерстві
юстиції України 18 травня 2000 року за №288/4509.
Верховний Суд вказує, що послуги з розробки програми та додаткових розділів, розробки
додаткових модулів до програми 1С.8 (тобто приведення їх до стану, придатного
до використання за призначенням) це
право користування програмним продуктом (наприклад М.Е.бос, ЛІГА, оренда
хмарних бухгалтерських програм та інші). Оплата
здійснюється за доступ до програмного забезпечення. Підприємство отримує послугу доступу до цього сервісу, тому обліковує
звичайні витрати.
Відповідно до П(С)БО № 8 «Нематеріальні активи» та
пункту 1.3.5. Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку нематеріальних
активів, бухгалтерський облік нематеріальних активів ведеться за групами,
зокрема за такою групою, як «Авторське право та суміжні з ним права». При цьому
передачі (відчуженню) належать лише виключні майнові права (стаття 15 Закону
«Про авторське право і суміжні права»), тобто за особою, яка передає виключне
право, залишається право на використання цього твору лише в частині прав, що не
передаються. Таким чином, за групою
нематеріальних активів «Авторське право та суміжні з ним права» можуть
обліковуватися лише виключні майнові права.
Згідно з вимогами Методичних рекомендацій з
бухгалтерського обліку нематеріальних активів об`єкт нематеріальних активів,
отриманий в користування, обліковується користувачем (ліцензіатом) на
позабалансовому рахунку в оцінці, визначеній виходячи із розміру винагороди,
встановленого в договорі. При цьому, платежі
за надане право використання результатів інтелектуальної діяльності включаються
користувачем до витрат звітного періоду.
Навіть, за умови введення в господарський оборот
програми як нематеріальний актив, вона все одно підлягає амортизації, що також
відноситься до витрат.
10 вересня 2021 року Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного
адміністративного суду в рамках справи № 826/12392/18,
адміністративне провадження № К/9901/35204/19 (ЄДРСРУ № 99521723) вказав
наступне.
Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 8 "Нематеріальні активи",
затверджене наказом Міністерства фінансів України від 18.10.1999 №242 вказує, що
нематеріальний актив -
немонетарний актив, який
не має матеріальної форми
та може бути ідентифікований (п. 4).
Нематеріальний актив, отриманий в результаті розробки, слід відображати в
балансі за умов, якщо підприємство/установа має можливість отримання майбутніх
економічних вигод від реалізації або використання нематеріального активу.
Якщо нематеріальний актив не відповідає вказаним критеріям визнання, то
витрати, пов`язані з його придбанням чи створенням, визнаються витратами того
звітного періоду, протягом якого вони були здійснені без визнання таких витрат
у майбутньому нематеріальним активом.
Таким чином, суттєвою ознакою нематеріального активу є подальше його
використання або реалізація, що призведе до отримання економічних вигод у
майбутньому.
ВИСНОВОК: Якщо в умовах договору не
передбачено передачу виключних прав на використання програми, то це унеможливлює
віднесення програми до нематеріальних активів, відповідно до критеріїв
визначених в пункті 7 П(С)БО 8 «Нематеріальні активи.
Матеріал по темі: «Оподаткування оборотних/необоротних активів
та основних виробничих/невиробничих засобів»
Теги: нематеріальний актив, компьютерна програма, бухгалтерська
програма, вдосконалення, амортизація, судова практика, податкові спори,
Верховний суд, Адвокат Морозов
