Кредит – нота. Credit
Note
Виходячи
з міжнародної практики розрахунків між суб'єктами господарювання, під
кредит-нотою розуміється розрахунковий документ чи повідомлення, яке
посилається однією зі сторін, що знаходяться в розрахункових відносинах, іншій
стороні, про запис у кредит рахунка останньої визначеної суми, через настання
якої-небудь обставини, що створила в іншої сторони право вимоги цієї суми.
Тобто за допомогою кредит-ноти продавець товарів (робіт, послуг) повідомляє
покупця про зміни умов договору щодо компенсації вартості товарів (робіт,
послуг). Зміна вартості товарів (робіт, послуг) у разі отримання кредит-ноти в
податковому обліку відображається в залежності від умов договору та умов зміни
вартості товарів (робіт, послуг), передбачених у кредит-ноті (лист ДФС України
від 17.07.2015 р. № 14996/6/99-99-19-02-02-15).
Згідно
з п.п 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодексу об’єктом оподаткування податком на
прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який
визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно
зі статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів,
виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового
періоду, визначених згідно зі статтями 138-143 цього Кодексу, з урахуванням
правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.
Кодексом не передбачено
коригування фінансового результату до оподаткування на різниці по операціях
отримання кредит-ноти від постачальника нерезидента. Отже такі операції відображаються
відповідно до правил бухгалтерського обліку (Лист ДФС від 03.03.2017
№4493/6/99-99-15-02-02-15).
Правові
засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання
фінансової звітності в Україні визначає Закон України від 16 липня 1999 року №
996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі Закон
№ 996).
Частинами
першою та другою ст. 9 Закону № 996 встановлено, що підставою для
бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, що фіксують
факт здійснення господарської операції.
Таким
чином, враховуючи, що всі знижки (бонуси), отримані позивачем у зв’язку з
браком товару, на підставі Credit Note під час виконання контрактів були
використані позивачем в якості оплати вартості майбутніх поставок товарів
вищезазначеними компаніями, у позивача були відсутні підстави для обліку таких
знижок у теперішньому часі при формуванні ціни собівартості.
З
огляду на викладене та враховуючи, що отримані від компаній-нерезидентів Credit
Note були використані позивачем виключно
з метою зменшення власної кредиторської заборгованості перед вищезазначеними
компаніями, такі знижки не можуть вважатися доходом (18 березня 2019 р. Херсонський окружний адміністративний суд, справа №
540/2267/18 (ЄДРСРУ № 80796154).
Згідно
з п.п.14.1.108 п.14.1 ст.14 Кодексу маркетингові послуги (маркетинг) - послуги,
що забезпечують функціонування діяльності платника податків у сфері вивчання
ринку, стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), політики цін, організації
та управлінні руху продукції (робіт, послуг) до споживача та після продажного
обслуговування споживача в межах господарської діяльності такого платника
податків.
До
маркетингових послуг належать, у тому числі послуги з розміщення продукції
платника податку в місцях продажу, послуги з вивчення, дослідження та аналізу
споживчого попиту, внесення продукції (робіт, послуг) платника податку до
інформаційних баз продажу, послуги зі збору та розповсюдження інформації про
продукцію (роботи, послуги).
Методом
просування товарів постачальника на ринку є сплата мотиваційних виплат (премій,
бонусів, інших заохочень) на користь третіх осіб (організацій, які придбавають
товари у постачальника та здійснюють їх збут (дистриб'ютори).
Такі
виплати є винагородою за досягнення певних економічних показників третіми
особами (дистриб'юторами) у межах своєї основної діяльності. Досягнення таких
показників обґрунтовано сприяє пожвавленню збуту товарів постачальника,
стимулює просування товарів у каналах дистрибуції. Такі мотиваційні виплати
включаються до витрат на збут.
Мотиваційні
виплати можуть включати таке: премія (бонус) за дострокову сплату дебіторської
заборгованості, за виконання плану закупівель товарів постачальника, за
точність закупівельних прогнозів, за дотримання певного асортименту товарів при
закупівлі.
Оскільки мотиваційні
виплати спрямовуються на стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), такі
витрати можуть бути віднесені до маркетингових послуг.
Згідно
зі ст. 134 ПК України, об'єктом оподаткування є: прибуток із джерелом
походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми
доходів звітного періоду, визначених згідно зі ст.ст. 135-137 цього Кодексу, на
собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму
інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі ст.ст. 138-143
цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених ст. 152 цього Кодексу; дохід
(прибуток) нерезидента, що підлягає оподаткуванню згідно зі ст. 160 цього
Кодексу, з джерелом походження з України.
У
міжнародній практиці розрахунків між суб'єктами господарювання під кредит-нотою
розуміється розрахунковий документ, повідомлення, що направляється однією зі
сторін, що знаходяться в розрахункових відносинах, іншій стороні, про запис у
кредит рахунку останньої визначеної суми, через настання якої-небудь обставини,
що створила у іншої сторони право вимоги цієї суми.
Тобто,
за допомогою кредит-ноти продавець товарів (робіт, послуг) повідомляє покупця
про зміни умов договору щодо компенсації вартості товарів (робіт, послуг).
Відповідно
до п. 140.2 ст. 140 ПК України, у разі якщо після продажу товарів, виконання
робіт, надання послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості,
в тому числі перерахунок у випадках повернення проданих товарів чи права
власності на такі товари (результати робіт, послуг) продавцю, платник податку -
продавець та платник податку - покупець здійснюють відповідний перерахунок
доходів або витрат (балансової вартості основних засобів) у звітному періоді, в
якому сталася така зміна суми компенсації.
Згідно з викладеною
нормою, продавець здійснює перерахунок доходів, а покупець здійснює перерахунок
витрат.
Витрати,
що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із витрат
операційної діяльності та інших витрат. Витрати ж операційної діяльності, серед
іншого, включають: собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих
послуг.
Зокрема,
відповідно до п. 138.1 ст. 138 ПК України, витрати, що враховуються при
обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної
діяльності, які визначаються згідно з п.п. 138.4, 138.6-138.9, пп.
138.10.2-138.10.4 п. 138.10, п. 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених
згідно з п. 138.5, пп. 138.10.5, 138.10.6 п. 138.10, п.п. 138.11, 138.12 цієї статті,
п. 140.1 ст. 140 і ст. 141 цього Кодексу.
Відповідно
до п.185.1 ст.185 ПК України об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників
податку з постачання товарів( послуг), місце постачання яких розташоване на
митній території України, відповідно до ст.186 цього Кодексу.
За
таких обставин у платника податків при отриманні мотиваційних виплат (бонусів)
від продавців-нерезидентів у зв'язку з досягненням певних обсягів постачання
товарів, придбаних у вказаних продавців, виникають податкові зобов'язання з ПДВ
на суму отриманих мотиваційних виплат (бонусів). При цьому при отриманні від
продавців товару винагород в грошовій формі (бонусу) у зв'язку із досягненням
відповідних показників, зокрема здійснення закупівлі товарів необхідного обсягу
у постачальників, відсутність простроченої заборгованості у позивача, як
покупця товарів виникають податкові зобов'язання з ПДВ на суму отриманої
винагороди (бонусу). Базою оподаткування, відповідно до п.188.1 ст.188 ПК
України у даному випадку є сума отриманої винагороди (бонусів). (03 квітня 2018 року Київський апеляційний
адміністративний суд по справі №
826/7674/17 (ЄДРСРУ № 73257033)).
(!!!) Між тим, додаткова
бонусна винагорода, премія або знижка на вартість товару, надана продавцем
покупцеві відповідно до умов угоди про купівлю-продаж (чи окремої згоди
сторін), або для зацікавлення (винагороди) постійних покупців у подальшій
співпраці, не може розцінюватись як послуга в сфері маркетингу, відтак,
нарахування податкових зобов'язань з ПДВ за бонусами є безпідставним (Позиція викладена в Ухвалі Вищого
адміністративного суду України від 29.11.2016 по справі №К/800/34945/15).
Щодо
податкових наслідків з ПДВ за операцією з отримання покупцем-резидентом від
продавця-нерезидента кредит-ноти, яка зменшує суму зобов’язання такого покупця
за поставлений (раніше ввезений на митну територію України) товар, то
відповідно до листа ДФС від 15.11.2017 № 2618/6/99-99-15-02-02-15/ІПК, вбачається,
що при ввезенні товарів на митну
територію України податкові зобов’язання з ПДВ формуються на дату подання
митної декларації для митного оформлення, а підставою для віднесення сум
податку до податкового кредиту є належним чином оформлена митна декларація, яка
підтверджує сплату податку, у разі, якщо внаслідок отримання кредит-ноти митна
вартість ввезених товарів не змінюється (зміни до митної декларації не
вносяться), податкові наслідки з ПДВ не виникають.
Теги: кредит нота, Credit Note, бонусна винагорода, премія, знижка на вартість товару, судова практика, Адвокат Морозов
