Адвокат Морозов (судовий захист)
Податкові спори: товарно-транспортна накладна, як
обов'язкова умова підтвердження реальності здійснення господарських операцій.
Верховний суд
України у постанові від 27.10.2015 р. у справі № 826/661/14 (№ 21-1539а15) стверджує, що обов'язковою умовою підтвердження
реальності здійснення господарських операцій є фактична наявність у платника
податків первинних документів, фізичних, технічних та технологічних можливостей
для здійснення відповідних операцій та зв'язку між фактом придбання товару
(послуги) і подальшою господарською діяльністю.
Однак, неподання такого документа, як товарно-транспортна
накладна, не може свідчити про відсутність реальних господарських операцій.
Про вищевказане наголошує Вищий адміністративний суд
України від 21 березня 2017 р. у справі № К/800/14009/15, від
14 березня 2017 р. у справі № К/800/26970/15, від
14 березня 2017 р. у справі № К/800/463/17.
Згідно з п. 44.1 ст. 44
Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків
зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з
визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі
первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності,
інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів,
ведення яких передбачено законодавством.
Підставою для бухгалтерського обліку господарських
операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських
операцій (ч. 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову
звітність в Україні»). Первинні документи повинні бути складені під час
здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її
закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі
первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
З огляду на викладене аналіз
реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних
податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх
дійсному економічному змісту.
Відповідно до ст. 202 Цивільного кодексу
України правочином є дія особи, спрямована на набуття, зміну або припинення
прав та обов'язків. При цьому загальними вимогами, додержання яких є необхідним
для чинності правочину, встановлено, що правочин має бути спрямований на
реальне настання правових наслідків, що обумовлені ним (ч. 5 ст.
203 цього Кодексу).
Отже одним із юридичних елементів дійсності правочину є
його спрямування на реальне настання правових наслідків, що ним обумовлені. При
цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку,
фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
ВАЖЛИВО: З аналізу наведених норм вбачається, що правові
наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового
кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських
операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй
господарській діяльності, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи
власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному
в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином
оформленими первинними документами.
Таким чином, наслідки для податкового обліку створює лише
фактичний рух активів, що є обов'язковою умовою для формування податкового
кредиту, і вказана обставина є визначальною для дослідження судом під час
вирішення цієї справи.
«…необхідно зазначити, що наявність або відсутність
окремих документів, як і певні недоліки в їх заповненні (описка, помарка, не
заповнення певного реквізиту) носять оціночний характер та не є безумовною
підставою для висновку про позбавлення їх юридичної сили та доказовості, а
відтак не є і підставою для висновків про відсутність господарської операції,
якщо з інших даних, зокрема інших первинних документів, випливає, що фактичний
рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у
зв'язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися), а отже
безпідставним є і посилання контролюючого органу на складення
товарно-транспортних накладних з порушенням Правил перевезення вантажів
автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства
транспорту України від 14 жовтня 1997 року №363 (ВАСУ від 18.05.2017 р.
у справі № К/800/36463/16 ).
У ході розгляду справи судами першої та апеляційної
інстанцій було надано належну оцінку доказам, наданих позивачем та зібраних
судами на підставі ст. 11 Кодексу адміністративного судочинства України,
та іншим обставинами, що спростовують позицію контролюючого органу про
порушення позивачем вимог податкового законодавства. Зокрема, судами досліджено
первинні документи, які є підставою для бухгалтерського та податкового обліку,
встановлено реальне придбання товару у контрагентів, подальше використання
позивачем придбаного товару у власній господарській діяльності, що
підтверджується наявними в матеріалах справи копіями належно оформлених, у
відповідності до вимог законодавства, первинних документів (договори, додатки
до договорів, податкові та видаткові накладні, платіжні доручення, товарно -
транспортні накладні, реєстри товарно - транспортних накладних, витяги з
журналу реєстрації зважування вантажів на автомобільних вагах, журнали-ордера
по рахунку 631, довіреності на одержання товарно-матеріальних цінностей).
Суд зазначає, що наявність або відсутність окремих
документів, як і деякі помилки чи неточності у їх оформленні, не є підставою
для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних
випливає, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи
зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю мали
місце (відбулися), а певні недоліки в заповненні первинних документів носять
оціночний характер.
Відносно інформації про довіреності, якими надано право
підпису на отримання товарно - матеріальних цінностей.
Як встановлено судами попередніх інстанцій серед
обов'язкових реквізитів первинного документа не передбачено відображення
інформації про довіреності, якими надано право підпису на отримання товарно -
матеріальних цінностей, а тому доводи контролюючого органу, що у видаткових накладних виданих
ТОВ відсутня інформація про довіреності, якими надано право підпису
вказаних документів, є безпідставними. Крім того, вищезазначені
довіреності містять прізвище особи, яка приймала товар від імені позивача та
яка перебуває з позивачем у трудових відносинах.
Відносно недоліків заповнення ТТН
Безпідставними є і посилання контролюючого органу на
недоліки заповнення товарно-транспортних накладних щодо транспортування товару,
оскільки, по-перше, як вже зазначалось вище, певні недоліки в заповненні
документів носять оціночний характер, а по-друге, наявність транспортних
документів на перевезення товарно - матеріальних цінностей за наслідками
формування бази оподаткування податком на додану вартість не є обов'язковими
при оподаткуванні операцій за договорами поставки чи купівлі - продажу, вони є
обов'язковими при оподаткуванні операцій за договорами саме перевезення, а отже наявність у позивача
товарно-транспортних накладних складених з певними недоліками, не може бути
доказом безтоварності господарських операцій проведених з контрагентами,
натомість факт передання товару позивачеві та, відповідно, набуття права
власності на нього, підтверджується належно оформленими видатковими накладними,
які наявні в матеріалах справи.
Відносно пунктів навантаження по ТТН та юр.адресою
контрагентів
З приводу доводів контролюючого органу, що пункти
навантаження товарно - матеріальних цінностей, вказані у товаро - транспортних
накладних, не співпадають з податковою адресою контрагентів позивача, суди
попередніх інстанцій правильно зазначили, що чинне
законодавство не містить обмежень щодо того, з яких саме пунктів може
відвантажуватися товар, у тому числі не вимагає, щоб навантаження здійснювалося
за юридичною адресою постачальника.
Відносно спіпадання дат на ТТН
Твердження податкового органу щодо не підтвердження факту
поставки товару виходячи із не співпадіння дат на окремих товарно - транспортних
накладних та видаткових накладних є також безпідставними, оскільки дата, зазначена у товаро -
транспортній накладній, є датою складання товарно-транспортної накладної і
передачі постачальником вантажу перевізнику, а датою складення видаткової накладної
в даній справі, є фактична дата одержання товару позивачем за
результатами його зважування. Таким чином, враховуючи транспортування товару з
різних регіонів країни, дата доставки та передачі товару позивачу не завжди
співпадає з датою навантаження автомобіля та прийняття товару до перевезення.
Відносно відсутності контрагентів позивача за
місцезнаходженням, відсутності матеріальних та трудових ресурсів
Колегія суддів також не бере до уваги посилання
контролюючого органу на відсутність контрагентів позивача за місцезнаходженням,
оскільки цей факт не
може свідчити про невиконання цими суб`єктами договірних зобов`язань перед
позивачем, як не може свідчити про вказане і відсутність достатніх
(на думку контролюючого органу) матеріальних та трудових ресурсів, зокрема
транспортних засобів, оскільки на момент виникнення спірних правовідносин
контрагенти позивача не були позбавлені права укладати з іншими суб`єктами
господарювання договорів з метою виконання своїх зобов'язань перед позивачем.
Також, позивач, як платник податку, самостійно несе
відповідальність за достовірність і своєчасність обчислення та внесення ним
податку до бюджету відповідно до законодавства України і не може нести
відповідальність за порушення контрагентами правил здійснення господарської
діяльності та/або податкової дисципліни. У разі якщо контрагентами були
допущені порушення норм податкового чи норм іншого законодавства, зокрема і
щодо подання звітності та декларування податкових зобов'язань, то це тягне
відповідальність та негативні наслідки саме щодо цих осіб.
Вказане цілком узгоджується з правовою позицією
висловленій у постановах Верховного Суду України від 31.01.2011 року у справі №
21-47а10, від 31.10.2014 року у справі №
21-318а14, а саме, законодавство не ставить у
залежність право платника податків на податковий кредит від дотримання вимог
податкового законодавства його контрагентом.
Також неприпустимість притягнення до відповідальності
одного суб'єкта господарювання за неправомірні дії іншого підтверджується і
практикою Європейського суду з прав людини. Так, в пункті 71 рішення у справі
«Булвес» АД проти Болгарії» Європейський суд з прав людини дійшов такого
висновку: «... Суд вважає, що компанія-заявник не повинна нести
відповідальність за наслідки невиконання постачальником його обов'язків щодо
своєчасного декларування податку на додану вартість і, як наслідок, сплачувати
податок на додану вартість повторно разом із пенею. Суд вважає, що такі вимоги
прирівнюються до надзвичайного обтяження для компанії-заявника, що порушило справедливий
баланс, який повинен був підтримуватися між вимогами загальних інтересів та
вимогами захисту права власності» (Ухвала ВАСУ від 21.06.2017 р. у
справі №К/800/11789/16, ЄДРСРУ № 67351110)
Теги: податкові спори, налоговые споры, ТТН,
товарно-транспортна накладна, судебная практика, оскарження податкових
повідомлень – рішень, обжалование, Акт налоговой проверки, фіскальні органи,
контролюючі органи, податкові органи, Адвокат Морозов
