Списання банком заборгованості за кредитом за рахунок страхового резерву: додаткове благо?

Адвокат Морозов (судовий захист)

Відшкодування (списання) за рахунок резерву безнадійної заборгованості за кредитом не є підставою для припинення вимог банку до позичальника, а отже не є додатковим благом та податковим зобов’язанням для платника податків.

30 липня 2019 року Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в рамках справи № 810/4482/16, адміністративне провадження №К/9901/14930/19 (ЄДРСРУ № 83356161) досліджував питання щодо списання банком заборгованості за кредитом за рахунок страхового резерву.

Згідно з пунктом 164.1 статті 164 ПК України базою оподаткування податком на доходи фізичних осіб є загальний оподатковуваний дохід з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Відповідно до абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України встановлено, що до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається, зокрема, дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді суми боргу платника податку, анульованого (прощеного) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Якщо кредитор повідомляє платника податку - боржника рекомендованим листом з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або шляхом надання повідомлення боржнику під підпис особисто про анулювання (прощеного) боргу та включає суму анульованого (прощеного) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було анульовано (прощеного), такий боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації.

Додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (підпункт 14.1.47, підпункт 14.1.56 пункт 14.1 статті 14 ПК України).

Таким чином, визначальною ознакою доходу платника податку, як об`єкта та бази оподаткування податком з доходу фізичних осіб, в тому числі у вигляді додаткового блага, є приріст показників фінансового та/або майнового стану платника податку. При прощенні (анулюванні) заборгованості особа одержує економічну вигоду у вигляді збереження активів у силу припинення належного кредитору права вимоги та кореспондуючого цій вимозі обов`язку боржника витрачати кошти на погашення заборгованості за кредитом.

Згідно з підпунктом 159.4.1 пункту 159.4 статті 159 Податкового кодексу України за рахунок створеного страхового резерву банк відшкодовує заборгованість, яка визначена безнадійною відповідно до методики, встановленої Національним банком України. Порядок відшкодування безнадійної заборгованості за рахунок страхових резервів для банків встановлюється Національним банком України за погодженням із центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.

Постановою Правління Національного банку України від 1 червня 2011 року №172 затверджено Порядок відшкодування банками України безнадійної заборгованості за рахунок резерву.

(!!!) Згідно з пунктом 7 вищезазначеного Порядку, відшкодування (списання) за рахунок резерву безнадійної заборгованості не є підставою для припинення вимог банку до позичальника/контрагента. Банк зобов`язаний продовжувати роботу щодо відшкодування списаної за рахунок резерву безнадійної заборгованості.

ВАЖЛИВО: Таким чином, внаслідок списання банком заборгованості за кредитом за рахунок страхового резерву правовідносини між банком як кредитором та боржником за кредитним договором не припиняються, оскільки в такому випадку банк залишає за собою право вжити повний комплекс заходів щодо стягнення  в подальшому кредитної заборгованості відповідно до  вимог чинного законодавства України.

Натомість, обов`язковою ознакою анулювання (прощення) кредитором заборгованості є повне припинення зобов`язання боржника перед кредитором.

Аналогічна правова позиція викладена і у постановах Верховного Суду від  31 липня 2018 року у справі №825/4309/13-а, від 24 січня 2019 року у справі №808/890/16 (ЄДРСРУ № 79409739)

ВИСНОВОК: Відшкодування банком за рахунок свого страхового резерву кредиторської заборгованості платника податків не є припиненням зобов`язання останнього, як боржника, перед кредитором, а тому анулювання (прощення) заборгованості в розумінні положень абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України в даному випадку не відбувається, а отже у платника податків не виникає додаткових податкових зобов’язань.

Матеріал по темі (практика ВАС України): «Податкові спори: списання банком за рахунок резерву безнадійного боргу»

Теги: прощенная банком часть кредита, списание кредита, прощення частини кредита, анулювання частини кредита, оподаткування кредиту, дохід банку, розрахунок суми опадаткування, звільнення від оподаткування, судова практика, Адвокат Морозов

Анулювання (прощення) іпотечних кредитів в іноземній валюті

Адвокат Морозов (судовий захист)

Оподаткування реструктуризації зобов'язань громадян України за кредитами в іноземній валюті, що отримані на придбання єдиного житла (іпотечні кредити).

20 грудня 2018 року Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в рамках справи № 820/2600/16, касаційне провадження №К/9901/26197/18 (ЄДРСРУ № 78716383 ) досліджував питання щодо особливостей анулювання (прощення) боргу за кредитним договором.

Згідно з підпунктами 163.1.1, 163.1.2 пункту 163.1 статті 163 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час прощення боргу за кредитним договором) об'єктом оподаткування резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).

За визначенням, наведеним у абзаці другому пункту 164.1 статті 164 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час прощення боргу за кредитним договором), загальний оподатковуваний дохід - це будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Підпунктом 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 Податкового  кодексу України (у редакції, чинній на час прощення боргу за кредитним договором) визначено, що дохід з джерелом їх походження з України - це будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.

За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час прощення боргу за кредитним договором) додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов'язаний з виконанням обов'язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

Згідно з підпунктом «д» підпункту 164.2.17 пункту 16.2 статті 162 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час прощення боргу за кредитним договором) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді суми боргу платника податку, анульованого (прощеного) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Якщо кредитор повідомляє платника податку - боржника рекомендованим листом з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або шляхом надання повідомлення боржнику під підпис особисто про анулювання (прощеного) боргу та включає суму анульованого (прощеного) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було анульовано (прощеного), такий боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації.

(!!!) Відсутність в підпункті «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час прощення боргу за кредитним договором) точності щодо визначення додаткового блага у вигляді суми боргу платника податку, анульованого (процентного) кредитором за його самосійним рішенням, була усунута шляхом внесення змін Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28.12.2014 №71-VIII, який набрав чинності з 01.01.2015.

Згідно з підпунктом «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України (в редакції, чинній з 01.01.2015) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов'язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов'язаний виконати всі обов'язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.

ВАЖЛИВО: Таким чином, з 01.01.2015 законодавець під додатковим благом розумів тільки основну суму боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, і не включає в цю суму боргу (кредиту) проценти, нараховані за користування кредитом, прощені (анульовані) кредитором. 

Аналогічний правовий висновок висловлений в постановах Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 31 серпня 2018 року по справі № 826/3684/17, адміністративне провадження №К/9901/53059/18 (ЄДРСРУ № 76166775), від 28 серпня 2018 року по справі № П/811/2909/14, адміністративне провадження №К/9901/5394/18 (ЄДРСРУ № 76137947), від 15 серпня 2018 року по справі № 806/831/16, адміністративне провадження №К/9901/19400/18 (ЄДРСРУ № 76001288) та ін.

Отже, при вирішенні справи визначальним є встановлення і дослідження обставин щодо складових суми прощеної (анульованої) кредитором боргу, яка може включати в себе як основну суму кредиту, так і відсотки за користування ним, комісії та/або штрафні санкції (пеню), а також дотримання порядку повідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу, що дозволить визначити правовий статус прощеної заборгованості й, відповідно, наявність у позивача обов'язку сплати податку з доходів фізичних осіб та відображення їх у річній податковій декларації (аналогічна позиція викладена в постанові ВС КАС від 31 серпня 2018 року по справі  №826/3684/17, адміністративне провадження №К/9901/53059/18, ЄДРСРУ № 76166775).

В свою чергу, Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році» від 24 грудня 2015 року №909-VIII (який набрав чинності 01.01.2016), пункт 165.1 статті 165 Податкового кодексу України було доповнено підпунктом 165.1.59, у відповідності з яким до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу не включається сума, прощена (анульована) кредитором у порядку, передбаченому законом щодо реструктуризації зобов'язань громадян України за кредитами в іноземній валюті, що отримані на придбання єдиного житла (іпотечні кредити).

ВИСНОВОК: Отже, сума прощена (анульована) Банком у порядку, передбаченому законом щодо реструктуризації зобов'язань громадян України за кредитами в іноземній валюті, що отримані на придбання єдиного житла (іпотечні кредити), не включалася загального місячного (річного) оподатковуваного доходу та не підлягає оподаткуванню.

Матеріал по темі: «Позиція Верховного суду щодо оподаткування прощеного (анульованого) боргу»

Теги: оподаткування прощених анульованих кредитів, прощенная банком часть кредита, списание кредита, додаткове благо, прощення частини кредита, анулювання частини кредита, оподаткування кредиту, дохід банку, розрахунок суми опадаткування, звільнення від оподаткування, судова практика, Адвокат Морозов

Податкові спори: списання банком за рахунок резерву безнадійного боргу

Адвокат Морозов (судовий захист)

Анулювання (прощення) боргу: відшкодування (списання) за рахунок резерву безнадійної заборгованості боржника не є підставою для припинення вимог банку.

27 вересня 2017 р. Вищий адміністративний суд України в рамках справи № К/800/18131/16 (ЄДРСРУ № 69227463)  досліджував питання щодо обов’язку боржника декларування доходу у вигляді додаткового блага у разі списання або прощення боргу.

Суд вказав, що  згідно до п.164.1 ст.164 Податкового кодексу України базою оподаткування податком на доходи фізичних осіб є загальний оподатковуваний дохід з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

У пп. 14.1.56 п. 14.1 ст. 14 Податкового Кодексу України визначено, що доходи - загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах.

Загальний місячний оподатковуваний дохід складається із суми оподатковуваних доходів, нарахованих (виплачених, наданих) протягом такого звітного податкового місяця (пп. 164.1.2 п. 164.1 ст. 164 ПК України).

Види доходів, які включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, визначені п. 164.2 ст. 164 ПК України.

Згідно з абз. «д» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Податкового кодексу України встановлено, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається, зокрема, дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді суми боргу платника податку, анульованого (прощеного) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Якщо кредитор повідомляє платника податку - боржника рекомендованим листом з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або шляхом надання повідомлення боржнику під підпис особисто про анулювання (прощеного) боргу та включає суму анульованого (прощеного) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було анульовано (прощеного), такий боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації.

Додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов'язаний з виконанням обов'язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (пп. 14.1.47, пп. 14.1.56 п. 14.1 ст. 14 Податкового Кодексу України).

ВАЖЛИВО: Визначальною ознакою доходу платника податку, як об'єкта та бази оподаткування податком з доходу фізичних осіб, в тому числі у вигляді додаткового блага, є приріст показників фінансового та/або майнового стану платника податку.

Виходячи із системного аналізу вищезазначених норм законодавства, суд прийшов до висновку, що обов'язок щодо самостійної сплати податку з доходу у вигляді суми боргу, анульованого кредитором за його самостійним рішенням, отриманого як додаткове благо, виникає у платника податку за наявності таких умов: а) отримання платником податку доходу, у вигляді суми боргу такого платника податку, анульованого кредитором за його самостійним рішенням; б) надіслання платнику податку повідомлення про анулювання боргу; в) включення кредитором суми анульованого боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого на користь платника податку, за підсумками звітного періоду; г) відображення платником податків отриманого доходу у річній податковій декларації.

Більше того, 15 травня 2017 року   Вищий адміністративний суд України розглядаючи справу № К/800/1692/16, ЄДРСРУ № 66534769 вказав: «стосовно анулювання (прощення) кредитором суми боргу, то приріст фінансових показників платника податку - боржника виникає за рахунок суми, взятої в борг. Сама по собі  грошова сума, взята в борг, не збільшує доход, оскільки надається на умовах повернення. В разі коли відпадуть встановлені законом та/або договором підстави для витребування кредитором у боржника грошової суми, наданої на умовах повернення, ця сума збільшує доход боржника, зокрема і його оподатковуваний доход як платника податку.

Згідно з п.п.159.4.1 п. 159.4 ст. 159 ПК України за рахунок створеного страхового резерву банк відшкодовує заборгованість, яка визначена безнадійною відповідно до методики, встановленої Національним банком України. Порядок відшкодування безнадійної заборгованості за рахунок страхових резервів для банків встановлюється Національним банком України за погодженням із Міністерством фінансів України.

Постановою Правління Національного банку України від 01.06.2011 року №172 затверджено Порядок відшкодування банками України безнадійної заборгованості за рахунок резерву.

Згідно з п.7 вищезазначеного Порядку, відшкодування (списання) за рахунок резерву безнадійної заборгованості не є підставою для припинення вимог банку до позичальника/контрагента. Банк зобов'язаний продовжувати роботу щодо відшкодування списаної за рахунок резерву безнадійної заборгованості.

Ст. 605 Цивільного кодексу України встановлено, що зобов'язання припиняється внаслідок звільнення (прощення боргу) кредитором боржника від його обов'язків, якщо це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора.

Тобто обов'язковою ознакою анулювання кредитором заборгованості є прощення боргу внаслідок чого зобов'язання припиняється повністю.

Керуючись нормами підпункту 159.4.1 пункту 159.4 статті 159 ПКУ, банки згідно з Порядком мають право списувати за рахунок страхового резерву заборгованість, яка визначена безнадійною відповідно до нормативно-правових актів Національного банку України, у тому числі і у разі її невідповідності визначеним у підпункті 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 Кодексу ознакам, без віднесення в подальшому цього страхового резерву на дохід платника податків.

ВИСНОВОК: Таким чином, цивільно-правове зобов'язання між клієнтом та банківською установою не припинено, оскільки відшкодування (списання) за рахунок резерву безнадійної заборгованості  боржника  не є підставою для припинення вимог банку до останнього та здійснення відповідної претензійно-позовної роботи по стягненню кредитної заборгованості, а відповідно не відбулося й анулювання боргу в розумінні податкового законодавства, що свідчить про відсутність законних підстав для включення суми списаної заборгованості до складу загального річного оподатковуваного доходу позивача.

Крім того, суд касаційної інстанції вважає, що наявність у ДПІ поданого банком податкового розрахунку (ф. 1-ДФ) у якому позивачу нарахований дохід за ознакою « 126 - додаткове благо» не є безумовною підставою для визначення позивачу грошових зобов'язань, оскільки відсутнє рішення банку про прощення позивачу боргу за кредитним договором.

Матеріал по темі: «Оподаткування прощених (анульованих) кредитів: «додаткове благо» 

Теги: прощенная банком часть кредита, списание кредита, прощення частини кредита, анулювання частини кредита, оподаткування кредиту, дохід банку, розрахунок суми опадаткування, звільнення від оподаткування, судова практика, Адвокат Морозов