Адвокат Морозов (судовий захист)
Визначення правового статусу податкового
повідомлення-рішення, яке змінено в процедурі адміністративного або судового
оскарження
13 серпня 2025 року Верховний Суд у складі колегії
суддів Касаційного адміністративного суду в рамках справи № 640/14314/22,
адміністративне провадження № К/990/4542/25 (ЄДРСРУ № 129510398) досліджував
питання щодо правового статусу зміненого податкового повідомлення-рішення.
Підпунктом 60.1.5 пункту 60.1 статті 60 ПК України
визначено, що податкове повідомлення-рішення або податкова вимога вважаються
відкликаними, якщо рішенням суду, що набрало законної сили, зменшується сума
грошового зобов`язання, визначена у податковому повідомленні-рішенні
контролюючого органу, або сума податкового боргу, визначена в податковій
вимозі.
За змістом пункту 60.4 статті 60 ПК України у
випадках, визначених підпунктами 60.1.3 і 60.1.5 пункту 60.1 цієї статті,
податкове повідомлення-рішення або податкова вимога вважаються відкликаними з
дня надходження до платника податків податкового повідомлення-рішення або податкової вимоги, які містять зменшену
суму грошового зобов`язання або податкового боргу.
Відповідно до підпункту 60.1.5 пункту 60.1 статті 60
ПК України податкове
повідомлення-рішення або податкова вимога вважаються відкликаними, якщо
рішенням суду, що набрало законної сили, зменшується сума грошового
зобов`язання, визначена у податковому повідомленні-рішенні контролюючого
органу, або сума податкового боргу, визначена в податковій вимозі.
Згідно з пунктом 60.4 статті 60 ПК України у випадках,
визначених підпунктами 60.1.3 і 60.1.5 пункту 60.1 цієї статті, податкове
повідомлення-рішення або податкова вимога вважаються відкликаними з дня
надходження до платника податків податкового повідомлення-рішення або
податкової вимоги, які містять зменшену суму грошового зобов`язання або
податкового боргу.
Згідно з пунктом 7 Порядку надіслання контролюючими
органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, затвердженого
наказом Міністерства фінансів України від 28.12.2015 №1204 (зареєстровано в
Міністерстві юстиції України 22.01.2016 за N124/28254) (далі - Порядок №1204)
якщо за результатами адміністративного або судового оскарження грошове
зобов`язання, зменшення (збільшення) суми податкових зобов`язань та/або інших
зобов`язань, контроль за сплатою яких покладено на контролюючі органи та/або
податкового кредиту та/або зменшення бюджетного відшкодування з податку на
додану вартість та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування
податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість,
або зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, що підлягає поверненню з
бюджету у зв`язку з використанням платником податку права на податкову знижку,
штрафна (фінансова) санкція (штраф) та пеня, у тому числі за порушення норм
іншого законодавства, зазначені у податковому повідомленні-рішенні,
зменшуються, то шляхом опрацювання інформації щодо прийнятих рішень за
результатами розгляду скарг в адміністративному та/або судовому порядку,
наданої відповідними підрозділами контролюючого органу, до функцій яких належить
розгляд скарг в адміністративному порядку та/або супроводження справ у судах,
складається податкове повідомлення-рішення, яке містить зменшену суму грошового
зобов`язання, зменшену суму зменшення (збільшення) податкових зобов`язань
та/або інших зобов`язань, контроль за сплатою яких покладено на контролюючі
органи та/або податкового кредиту та/або зменшення бюджетного відшкодування з
податку на додану вартість та/або зменшення від`ємного значення об`єкта
оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на
додану вартість, або зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, що
підлягає поверненню з бюджету у зв`язку з використанням платником податку права
на податкову знижку, штрафної (фінансової) санкції (штрафу) та пені, у тому
числі за порушення норм іншого законодавства.
Згідно з підпунктом 4 пункту 1 розділу V Порядку
податкове повідомлення-рішення вважається відкликаним, якщо рішенням суду, що
набрало законної сили, зменшується сума грошового зобов`язання, сума зменшення
(збільшення) податкових зобов`язань та/або податкового кредиту та/або зменшення
бюджетного відшкодування з податку на додану вартість та/або зменшення
від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного
значення суми податку на додану вартість, штрафної (фінансової) санкції
(штрафу) та пені в тому числі за порушення норм іншого законодавства, що
визначені у податковому повідомленні-рішенні контролюючого органу.
(!) Отже, у разі якщо податкове повідомлення-рішення контролюючого органу про
визначення грошового зобов`язання оскаржено в судовому порядку, то таке
зобов`язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням
законної сили.
З дня набрання законної сили судовим рішенням про
оскарження податкового повідомлення-рішення податкове зобов`язання (частина
податкового зобов`язання) стає узгодженим, а у платника податку виникає
податковий обов`язок самостійно погасити узгоджену суму протягом 10 календарних
днів, наступних за днем такого узгодження.
Тобто, у разі якщо податкове повідомлення-рішення
контролюючого органу про визначення грошового зобов`язання оскаржено в судовому
або в адміністративному порядку, то у разі зменшення за наслідками останнього
грошового зобов`язання, визначеного платнику податків оскаржуваним податковим
повідомленням-рішенням, платникові податків направляється окреме податкове
повідомлення-рішення, яке містить зменшену суму грошового зобов`язання.
Сукупний аналіз наведених вище норм ПК України
та Порядку № 1204 дає підстави для висновку про те, що, податкове
повідомлення-рішення, сума грошового зобов`язання за яким є зменшеною за
рішенням суду, що набрало законної сили, вважається
відкликаним, а податкове повідомлення-рішення, яке містить зменшену суму
грошового зобов`язання, є рішенням, що складається на виконання вимог
законодавства у зв`язку зі зменшенням судом суми грошового зобов`язання і не
містить в собі нових підстав для визначення такого зобов`язання. Аналогічні
висновки наведені у постановах Верховного Суду від 11 грудня 2019 року у справі
№ 813/3211/16 та від
25 червня 2020 року у справі №
804/15181/15.
Більш того відповідно до сформованого Верховним Судом
усталеного підходу до розуміння правової природи податкових повідомлень-рішень,
прийнятих контролюючим органом в порядку статей
54 і 60 ПК України (постанови касаційного суду від
03 квітня 2018 року у справі №
810/5546/15, від 24 квітня 2019 року у справі № 820/212/16, від 31 липня 2018 року у справі № 812/1196/17, від 04 грудня
2019 року у справі №
360/4447/18, від 11 грудня 2019 року у справі № 813/3211/16, від 30 липня 2021 року у справі № 819/315/18, від 26
листопада 2021 року у справі №
805/1701/16-а) податкове повідомлення-рішення є формою реалізації
податковим органом владних управлінських функцій щодо повідомлення платника
податків про обов`язок сплати грошового зобов`язання. Водночас суб`єкт владних
повноважень одночасно з прийняттям податкових повідомлень-рішень не завжди
визначає нові грошові зобов`язання. Така ситуація виникає, зокрема, в разі
прийняття податкового повідомлення-рішення на підставі рішення про скасування
(у тому числі часткового) збільшених грошових зобов`язань. Відтак, у разі якщо
податкове повідомлення-рішення контролюючого органу про визначення грошового
зобов`язання оскаржено в адміністративному/судовому порядку, то у разі
зменшення за наслідками останнього грошового зобов`язання, визначеного платнику
податків оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням, платникові податків направляється окреме податкове
повідомлення-рішення, яке містить зменшену суму грошового зобов`язання.
У цьому контексті Верховний Суд також зазначає, що
прийняття податковим органом похідних податкових повідомлень-рішень у зв`язку
зі зміною/скасуванням за наслідками оскарження основного податкового
повідомлення-рішення має формальний характер та здійснюється з метою доведення
до відома платника податків нових термінів сплати первинно визначеного
податкового зобов`язання. У той же час законодавство визначає, що первинне
податкове повідомлення-рішення вважається відкликаним саме з дня надходження до
платника податків податкового повідомлення-рішення, яке містить зменшену суму
грошового зобов`язання.
Окрім того, Верховний Суд у складі судової палати з
розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного
адміністративного суду (постанова від 27 вересня 2022 року у справі № 380/7694/20),
проаналізувавши зміст норм статті 60 ПК
України, сформував правову позицію, яка полягає у наступному: «Норми ПК України хоча і передбачають направлення
нового податкового повідомлення-рішення у випадку зменшення в судовому порядку
суми грошового зобов`язання, однак, воно має інше юридичне значення та
наслідки. Зокрема, на таке рішення не
розповсюджується процедура узгодження грошового зобов`язання та/або виникнення
права на його повторне оскарження. До прикладу, останній з наведених
випадків був предметом розгляду Верховним Судом у справах № 826/15527/17 (постанова
від 07 грудня 2020 року), № 804/3114/16
(постанова від 12 серпня 2021 року)».
При цьому, Верховний Суд зауважує, що прийняття
«нового» податкового повідомлення-рішення на зменшену суму грошового
зобов`язання є імперативним обов`язком відповідача, заснованим на факті
набрання судовим рішенням законної сили, та не передбачає для податкового
органу альтернативи.
ВИСНОВОК: Податкове повідомлення-рішення прийняте в результаті судового оскарження
попереднього (відкликаного) податкового повідомлення-рішення, що є заключним
етапом процедури оскарження запровадженої процедури, встановленої ПК України,
та не може розглядатися окремо від усієї процедури, включаючи результати
судового оскарження.
Така правова позиція висловлена у постанові Верховного
Суду від 31 січня 2023 року у справі №815/5702/16.
Матеріал по темі: «Господарська операція в призмі податкових відносин»
Теги: податкова перевірка, наказ, направлення,
вручення, платник податків, ППР, оскарження, Верховний суд, Адвокат Морозов
