Переривання строків позовної давності при оподаткуванні безнадійної заборгованості

 

Адвокат Морозов (судовий захист)

Переривання строків позовної давності при оподаткуванні безнадійної заборгованості за зобов`язаннями щодо яких минув строк позовної давності

25 квітня 2023 року Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в рамках справи № 520/723/20, адміністративне провадження № К/9901/34754/20 (ЄДРСРУ № 110441941) досліджував питання щодо переривання строків позовної давності при оподаткуванні безнадійної заборгованості.

Відповідно до пункту «а» підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 ПК безнадійною заборгованістю є заборгованість за зобов`язаннями, щодо яких минув строк позовної давності.

Підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК встановлено, що об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу (стаття 134 в розділі ІІІ ПК).

Частиною другою статті 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-XIV (далі - Закон №996-XIV) визначено, що бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, грунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Згідно із частиною першою статті 9 цього Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Згідно з пунктом 15 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за №860/4153), доходом визнається сума зобов`язання, яке не підлягає погашенню.

Зобов`язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов`язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду (пункт 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 «Зобов`язання», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 №20 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 11.02.2000 за №85/4306)).

Згідно зі статтею 256 ЦК позовна давність - це строк, у межах якого особа може звернутися до суду з вимогою про захист свого цивільного права або інтересу.

Загальна позовна давність встановлюється тривалістю у три роки (частина перша статті 257 ЦК).

Примітка: Відповідно до положень ст.259 ЦК України позовна давність, встановлена законом, може бути збільшена за домовленістю сторін. Договір про збільшення позовної давності укладається у письмовій формі.

Аналіз норм чинного цивільного законодавства дозволяє дійти висновку, що загальний  строк позовної давності, передбачений ст.256 ЦК України становить три роки. Цей строк може бути продовжений за домовленістю сторін, оформленою у письмовому вигляді.

Частиною першою статті 264 ЦК встановлено, що перебіг позовної давності переривається вчиненням особою дії, що свідчить про визнання нею свого боргу або іншого обов`язку.

Після переривання перебіг позовної давності починається заново (частина третя статті 264 ЦК).

(!!!) Відтак, якщо сума кредиторської заборгованості платника податку за придбані товари/послуги залишилася не сплаченою після закінчення терміну позовної давності, то у податковому періоді, на який припадає закінчення терміну позовної давності, платник податку повинен включити суму такої кредиторської заборгованості до складу доходів, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування податком на прибуток.

Втім у постанові від 07.06.2018 у справі №668/8830/15-ц Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного цивільного суду, застосувавши норми статей 265, 264 ЦК, зробив висновок, що правила переривання перебігу строку позовної давності застосовуються судом незалежно від наявності відповідного клопотання сторін у справі, якщо у справі є докази, що підтверджують факт переривання. До дій, що свідчать про визнання боргу або іншого обов`язку, можуть, з урахуванням конкретних обставин справи, належати, зокрема, часткова сплата боржником або з його згоди іншою особою основного боргу та/або сум санкцій.

У постанові від 19.04.2018 у справі №905/1198/17 Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного господарського суду вказав, що акт звірки взаєморозрахунків, підписаний уповноваженою на це посадовою особою боржника разом з кредитором, є належним доказом підтвердження заборгованості. Чинне законодавство не містить вимоги про те, що у акті звірки розрахунків повинно зазначатись формулювання про визнання боргу відповідачем. Підписання відповідачем акту звірки, у якому зазначено розмір заборгованості, свідчить про визнання ним такого боргу.

Подібний правовий висновок зроблено в постановах Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного господарського суду від 08.05.2018 у справі №910/16725/17, від 24.10.2018 у справі №905/3062/17, від 17.10.2018 у справі №905/3063/17, від 21.05.2019 у справі №904/6726/17, від 09.07.2019 у справі №903/849/17.

Крім того, в адміністративному судочинстві акту звірки взаєморозрахунків надається значення як доказу переривання позовної давності, але виключно у випадках, коли про це обґрунтовано заявляє сам платник податку - сторона господарського зобов`язання, (платник податків оскаржує передчасність включення простроченої кредиторської заборгованості до доходу платника податку - боржника в господарському зобов`язанні), як наприклад у справах №820/568/13-а, №820/5386/16, №825/1468/17.

Отже, до дій, які свідчать про визнання боргу або іншого обов`язку, можуть, з урахуванням конкретних обставин справи, належати зокрема 1) підписання уповноваженою на це посадовою особою боржника разом з кредитором акта звірки взаєморозрахунків, який підтверджує наявність заборгованості в сумі, щодо якої виник спір; 2) часткова сплата боржником або з його згоди іншою особою основного боргу та/або сум санкцій (31 березня 2021 року верховний суд у справі № 826/8703/18, адміністративне провадження № К/9901/2763/19 (ЄДРСРУ № 95917966).

У свою чергу, Верховний суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у постанові від 30.07.2019 у справі №820/568/13-а, застосувавши норми підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 ПК, статті 264 ЦК, зазначив, що до дій, які свідчать про визнання боргу або іншого обов`язку, можуть, з урахуванням конкретних обставин справи, належати, зокрема: зміна договору, з якої вбачається, що боржник визнає існування боргу, або прохання боржника про таку зміну договору; письмове прохання відстрочити сплату боргу; підписання уповноваженою на це посадовою особою боржника разом з кредитором акта звірки взаєморозрахунків, який підтверджує наявність заборгованості в сумі, щодо якої виник спір; письмове звернення боржника до кредитора щодо гарантування сплати суми боргу; часткова сплата боржником або з його згоди іншою особою основного боргу та/або сум санкцій. При цьому, якщо виконання зобов`язання передбачалося частинами або у вигляді періодичних платежів і боржник вчинив дії, що свідчать про визнання лише певної частини (чи періодичного платежу), то такі дії не можуть бути підставою для переривання перебігу позовної давності стосовно інших (невизнаних) частин платежу.

Слід також звернути увагу на практику Верховного суду викладену в постанові від 07.08.2018 по справі №2а/1770/3569/2012, де зазначено «що скерування на адресу контрагента листів є фактом визнання Позивачем своєї заборгованості перед кредитором, відтак відсутні підстави вважати строк позовної давності за розглядуваною заборгованістю таким, що сплинув».

ВИСНОВОК: Інститут строків позовної давності (зокрема переривання та збільшення) може бути достатньо ефективним інструментом на службі у платника податків при оподаткуванні безнадійної заборгованості, за умови належного документального оформлення відносин з контрагентом та надання відповідних доказів до або під час податкових перевірок контролюючому органу.

 

Матеріал по темі: «Безнадійна заборгованість або акт звірки як спосіб визнання боргу»

 

 

Теги: безнадійна заборгованість, податок на прибуток, списання безнадійного боргу, строки позовної давності, часткова сплата боргу, оподаткування безнадійної заборгованості, судова практика, Верховний суд, Адвокат Морозов

 

Безнадійна заборгованість або акт звірки як спосіб визнання боргу

Адвокат Морозов (судовий захист)

Безнадійна заборгованість не підлягає оподаткуванню, якщо між уповноваженими сторонам,  в межах позовної давності, підписано акт звірки взаєморозрахунків та/або зарахування зустрічних однорідних вимог.

30 липня 2019 року Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду рамках справи № 820/568/13-а, адміністративне провадження №К/9901/9508/18 (ЄДРСРУ № 83356190) досліджував питання оподаткування безнадійної заборгованості.

Відповідно до підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, безнадійна заборгованість, зокрема, визначається як заборгованість за зобов`язаннями, щодо яких минув строк позовної давності.

Порядок врегулювання безнадійної заборгованості визначається ст. 159 Податкового кодексу України.

Пунктом 159.3 статті 159 Податкового кодексу України визначено, що безнадійною заборгованістю є заборгованість, за якою кредитор не звертається до суду або не вживає інших заходів, передбачених законодавством України, щодо її стягнення до закінчення строків позовної давності.

Відтак, якщо сума кредиторської заборгованості платника податку за неоплачені товари/послуги залишилася нестягнутою після закінчення терміну позовної давності, то у податковому періоді, на який припадає закінчення терміну позовної давності, такі товари/послуги вважаються безоплатно отриманими і платник податку повинен всю суму такої непогашеної кредиторської заборгованості включити до складу доходів, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування.

ВАЖЛИВО: Разом з цим, до дій, що свідчать про визнання боргу або іншого обов`язку, можуть, з урахуванням конкретних обставин справи, належати, зокрема, зміна договору, з якої вбачається, що боржник визнає існування боргу, а так само прохання боржника про таку зміну договору; письмове прохання відстрочити сплату боргу; підписання уповноваженою на це посадовою особою боржника разом з кредитором акта звірки взаєморозрахунків, який підтверджує наявність заборгованості в сумі, щодо якої виник спір; письмове звернення боржника до кредитора щодо гарантування сплати суми боргу; часткова сплата боржником або з його згоди іншою особою основного боргу та/або сум санкцій. При цьому якщо виконання зобов`язання передбачалося частинами або у вигляді періодичних платежів і боржник вчинив дії, що свідчать про визнання лише певної частини (чи періодичного платежу), то такі дії не можуть бути підставою для переривання перебігу позовної давності стосовно інших (невизнаних) частин платежу, тощо.

Наприклад, постановою Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного господарського суду від 19.04.18 р. по справі № 905/1198/17 (ЄДРСРУ №73564995) було роз’яснено, що акт звірки взаєморозрахунків, підписаний уповноваженою на це посадовою особою боржника разом з кредитором є належним доказом підтвердження заборгованості.

Слід звернути також увагу, що акт звірки взаєморозрахунків хоча і не є первинним документом, який засвідчує факт господарської операції, однак у розумінні статті 264 Цивільного кодексу України є дією, яка свідчить про визнання відповідачем наявності свого боргу, у зв`язку з чим має місце переривання строку позовної давності, оскільки матеріали справи містять усі необхідні первинні документи, які підтверджують розмір заборгованості, зафіксований сторонами у акті звірки.

Чинне законодавство не містить вимоги про те, що у акті звірки розрахунків повинно зазначатись формулювання про визнання боргу відповідачем. Підписання відповідачем акту звірки, у якому зазначено розмір заборгованості, свідчить про визнання ним такого боргу.

Подібний правовий висновок міститься в постановах Верховного Суду від 08.05.2018 у справі № 910/16725/17, від 24.10.2018 у справі № 905/3062/17, від 17.10.2018 у справі № 905/3063/17, від 21.05.2019 у справі № 904/6726/17, від 09 липня 2019 року у справі № 903/849/17 (ЄДРСРУ № 82937658).

Отже, дією по визнанню боргу може бути дія по підписанню актів зарахування зустрічних однорідних вимог, в яких визначена сума заборгованості, і боржник її визнає.

Необхідно вказати, що раніше Верховний суд (адміністративної юрисдикції) був іншої точки зору…, зокрема у постанові від 22.05.2018 в справі № 825/1468/17 вказувалось, що підписання сторонами актів звірок взаєморозрахунків вказує лише на визнання Товариством своєї заборгованості перед іншим контрагентом за відповідними зобов'язаннями, оскільки цей акт посвідчує стан розрахунків та наявність заборгованості, яка рахується у складі бухгалтерського обліку платників податків, при цьому положення статті 264 Цивільного кодексу України не застосовується до спірних відносин, оскільки заборгованість є визнаною сторонами і не потребує визнання. Наявність заборгованості, що рахується в балансі, або за балансом господарюючих суб'єктів сама по собі не вказує на переривання перебігу строку позовної давності за вимогами про стягнення зазначеної заборгованості.

Вчинення боржником дій з виконання зобов`язання вважається таким, що перериває перебіг позовної давності, лише за умови, коли такі дії здійснено уповноваженою на це особою, яка представляє боржника у відносинах з кредитором у силу закону, на підставі установчих документів або довіреності.

Згідно з положеннями частини першої, другої статті 530 Цивільного кодексу України, якщо у зобов`язанні встановлений строк (термін) його виконання, то воно підлягає виконанню у цей строк (термін). Якщо строк (термін) виконання боржником обов`язку не встановлений або визначений моментом пред`явлення вимоги, кредитор має право вимагати його виконання у будь-який час. Боржник повинен виконати такий обов`язок у семиденний строк від дня пред`явлення вимоги, якщо обов`язок негайного виконання не випливає із договору або актів цивільного законодавства.

Відповідно до статті 256 Цивільного кодексу України, позовна давність - це строк, у межах якого особа може звернутися до суду з вимогою про захист свого цивільного права або інтересу.

Перебіг позовної давності починається від дня, коли особа довідалася або могла довідатися про порушення свого права або про особу, яка його порушила. За зобов`язаннями з визначеним строком виконання перебіг позовної давності починається зі спливом строку виконання. За зобов`язаннями, строк виконання яких не визначений або визначений моментом вимоги, перебіг позовної давності починається від дня, коли у кредитора виникає право пред`явити вимогу про виконання зобов`язання (частини перша, п`ята статті 261 Кодексу).

Статтею 257 Цивільного кодексу України передбачено, що загальна позовна давність встановлюється тривалістю у три роки (1095 днів).

Положеннями статті 264 Цивільного кодексу України встановлено, що перебіг позовної давності переривається вчиненням особою дії, що свідчить про визнання нею свого боргу або іншого обов`язку. Позовна давність переривається у разі пред`явлення особою позову до одного із кількох боржників, а також якщо предметом позову є лише частина вимоги, право на яку має позивач. Після переривання перебіг позовної давності починається заново. Час, що минув до переривання перебігу позовної давності, до нового строку не зараховується.

ВИСНОВОК: Отже,  підписання Сторонами акту зарахування зустрічних однорідних вимог та/або акту взаєморозрахунків і відповідне відображення в обліку (якщо ж звісно акт підписала уповноважена на це особа (директор, керівник… або на сам кінець представник за довіреністю ) і в межах строку позовної давності), є діями позивача, що свідчать про визнання боргу, що відповідно до приписів частин першої, третьої статті 264 Цивільного кодексу України перериває перебіг позовної давності та він починає відраховуватись заново, а отже нарахування платнику податків податкового зобов`язання з податку на прибуток за господарськими операціями з контрагентом контролюючим органом здійснено необґрунтовано, у зв`язку з чим, податкове повідомлення-рішення є безпідставним.

P.s. Найкращім варіантом є також часткова сплата боргу та/або перенесення строків оплати заборгованості.

Теги: безнадійна заборгованість, податок на прибуток, списання безнадійного боргу, строки позовної давності, часткова сплата боргу, оподаткування безнадійної заборгованості, судова практика, Адвокат Морозов